Rescrit n° 2010/45 du 20/07/2010

Régime au regard de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux du dénouement d'un plan d'épargne retraite populaire (PERP) sous forme d'un versement forfaitaire unique (cas des rentes de faible montant).

Question :

Quel est le régime au regard de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux du dénouement d'un plan d'épargne retraite populaire (PERP) sous forme d'un versement forfaitaire unique en lieu et place d'une rente viagère de faible montant ?

Réponse :

Un PERP se dénoue en principe sous la forme d'une rente viagère, à l'exception notamment du cas où les rentes à verser étant d'un montant trop faible, l'établissement financier procède à la liquidation des droits acquis sous forme d'un versement forfaitaire unique, conformément à l'article A 160-2 du code des assurances.

Ce versement ne modifie cependant pas la nature de rente des sommes versées.

Ainsi, conformément aux dispositions de l'article 12 du code général des impôts (CGI) selon lequel l'impôt est dû chaque année à raison des revenus perçus au cours de cette même année, les droits acquis au titre d'un PERP liquidés sous forme d'un versement unique sont imposables pour leur montant total selon les règles de droit commun des pensions et retraites, au titre de l'année de la perception des sommes.

Le système du quotient prévu au I de l'article 163-0 A du CGI, applicable aux revenus exceptionnels, a vocation à s'appliquer aux pensions de retraite de faible montant perçues sous la forme d'un versement forfaitaire unique dans le cadre d'un PERP, et ce, à titre dérogatoire, quel que soit leur montant.

L'ensemble des rentes viagères ou temporaires servies au dénouement du PERP est assujetti aux prélèvements sociaux dans les conditions et aux taux applicables aux revenus de remplacement. Le versement exceptionnel des rentes sous forme de capital ne déroge pas à cette règle. Ces revenus sont ainsi soumis à la contribution sociale généralisée (CSG) au taux de 6,6 % depuis le 1er janvier 2005, au lieu du taux de 7,5 % applicable aux revenus d'activité, ainsi qu'à la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS) au taux de 0,5 %. Toutefois, les retraités disposant de faibles ressources, c'est-à-dire ceux dont le revenu fiscal de référence de l'avant-dernière année (2008 pour la CSG et la CRDS dues au titre de 2010) ne dépasse pas le montant maximal fixé au I de l'article 1417 du CGI pour avoir droit à une exonération de taxe d'habitation, soit, pour 2010, 9 837 € majorés de 2 627 € par demi part supplémentaire, sont exonérés de la CSG et de la CRDS. Ceux qui ne remplissent pas cette condition de ressources mais dont le montant d'impôt sur le revenu de l'année précédente est inférieur à 61 € sont passibles sur leurs pensions de la CSG au taux réduit de 3,8 %, dont le montant est intégralement déductible du revenu imposable, tout en restant assujettis à la CRDS au taux normal.

Rescrit n°2010/07 du 23/02/2010

Question :

Les droits inscrits sur un compte épargne temps, qui donnent lieu à une indemnisation monétaire (monétisation), en application de la loi n° 2008-789 du 20 août 2008 ou du décret n°2008-455 du 14 mai 2008 ouvrent-ils droit au système du quotient (art. 163-0 A du CGI) ou à celui de l'étalement (art. 163 bis A du CGI) ?

Réponse :

Les salaires perçus en contrepartie de droits affectés sur un CET ne remplissent pas les conditions prévues par l'article 163-0 A du code général des impôts (CGI).

En effet, un revenu exceptionnel au sens de cet article est un revenu qui, par sa nature, n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement. Les revenus perçus dans le cadre normal de l'activité professionnelle ne sont pas susceptibles d'être qualifiés d'exceptionnels, même si leur montant varie fortement d'une année sur l'autre.

Par suite, les sommes issues de la monétisation de droits inscrits sur un CET, qui sont, par nature, des revenus salariaux ordinaires ne peuvent être qualifiés de revenus exceptionnels. Ils ne peuvent davantage être qualifiés de revenus différés dès lors que la monétisation des droits affectés sur un CET dépend de la volonté du salarié.

Le système du quotient n'est donc pas applicable à l'indemnisation des jours accumulés sur le CET, en particulier par les agents de la fonction publique hospitalière, les personnels médicaux, pharmaceutiques et odontologiques des établissements publics de santé, ou par les salariés du secteur privé.

En revanche et conformément au I de l'article 163 A du CGI, peuvent, par exception, bénéficier du régime de l'étalement prévu à cet article, les droits inscrits sur un CET qui sont utilisés pour alimenter un plan d'épargne collectif (PERCO) défini aux articles L. 3334-1 à L. 3334-16 du code du travail ou un plan d'épargne entreprise (PEE), dans les conditions prévues au troisième alinéa de l'article L. 3332-10 du même code.

L'intégration de l'abattement de 20% au barème de l'impôt sur le revenu entraîne les modifications suivantes :
- le montant des BIC, BNC, BA des non adhérents d'un CGA ou d'une AGA imposés selon un régime réel et des BA forfaitaires est majoré de 25% ;
- pour les micro-BIC, l'abattement forfaitaire pour charges passe respectivement de 72% à 71% et de 52% à 50% ;
- pour les micro-BNC, l'abattement forfaitaire pour charges passe de 37% à 34%.

Pour les exercices clos à compter du 1er janvier 2006, le revenu exceptionnel d'un exploitant agricole soumis à un régime réel d'imposition peut, sur option, être imposé par fractions égales l'année de réalisation et les 6 années suivantes. Chacune de ces fractions peut être imposée selon le système du quotient.
(CGI, art. 75-O A ; BOI 5 E-5-06)

Les déficits agricoles sont déductibles des autres revenus du foyer lorsque le total des revenus nets d'autres sources n'excède pas 100 000 euros .
(LFR 2006)

Le taux de l'abattement sur le bénéfice des jeunes agriculteurs est porté à 100% au titre de l'exercice en cours à la date d'inscription en comptabilité de la dotation d'installation aux jeunes agriculteurs
(LFR 2006)

Les bénéfices forfaitaires agricoles issus de la culture d'arbres truffiers ne sont imposables qu'à l'issue de la quinzième année qui suit la plantation.
(Loi d'orientation agricole du 5 janvier 2006, art.52)

Pour les cinq premiers exercices d'activité, les jeunes artistes de la création plastique installés à compter du 1er janvier 2006 bénéficient d'un abattement de 50%, plafonné à 50 000 euros par an, sur leur bénéfice provenant de la cession ou de l'exploitation de leurs œuvres d'art originales.
(LFR 2005, art.50 ; CGI, art.93-9)

REVENUS CONCERNES
Il s'agit de revenus qui ne sont pas susceptibles d'être recueillis chaque année.
Exemples :
• gratifications supplémentaires payées à un salarié pour services exceptionnels,
• primes de départ volontaire ,
• sommes reçues par les bailleurs de biens ruraux à titre d'avances sur les fermages pour les baux conclus à l'occasion de l'installation d'un jeune agriculteur bénéficiant de la dotation d'installation aux jeunes agriculteurs ou d'un prêt à moyen terme spécial,
• primes ou indemnités versées, à titre exceptionnel, aux salariés lors d'un changement de lieu de travail impliquant un transfert du domicile ou de la résidence,
• fraction imposable des indemnités de licenciement, de mise à la retraite ou de départ en retraite ou en préretraite ainsi que l'indemnité compensatrice de congés payés,
• indemnités d'éloignement ou d'installation versées aux fonctionnaires civils ou militaires affectés dans les départements d'outre-mer,
• distribution de réserves d'une société,
• indemnité dite de " pas de porte " perçue pour la cession d'un droit au bail,
• versement forfaitaire unique au titre d'une pension de vieillesse d'un faible montant,
• allocations pour congé de conversion capitalisées et versées en une seule fois.

Pour qu'un revenu soit considéré comme exceptionnel son montant doit être supérieur à la moyenne des revenus imposables des 3 années précédant sa perception.

Exemple: Si vos revenus imposables des trois dernières années se sont élevés respectivement à 20 000 €, 30 000 € et 40 000 € (soit une moyenne de 30 000 €) et que vous percevez un revenu exceptionnel, l'application du système du quotient ne sera possible que si ce revenu dépasse 30000 €.
Pour la comparaison à faire entre le montant du revenu exceptionnel et la moyenne des revenus imposables des trois dernières années, le revenu exceptionnel à retenir s'entend du revenu mis à votre disposition. Soit, par exemple, avant application des abattements de 10 et 20 % pour les salaires. Lorsque les revenus des années antérieures comprennent des sommes qui ont été imposées selon un système de quotient, c'est le montant total des revenus nets qui est à prendre en considération.

Toutefois, aucune condition de montant n'est exigée pour les primes de départ volontaire, la fraction imposable des indemnités de licenciement, de mise à la retraite, de départ en retraite ou en préretraite, les primes versées à titre exceptionnel aux salariés lors d'un changement du lieu de travail impliquant un transfert du domicile ou de la résidence, les indemnités d'éloignement versées aux fonctionnaires civils ou militaires affectés dans les départements d'outre-mer, le versement forfaitaire unique au titre d'une pension de vieillesse d'un faible montant, la somme perçue par les salariés en congé de conversion et l'aide au retour versée aux travailleurs immigrés, les allocations pour congé de conversion capitalisées et versées en une seule fois, les avances sur fermages.

Remarque: La fraction imposable des indemnités de départ à la retraite, de départ volontaire à la retraite ou de départ en préretraite peut être imposée soit selon le système du quotient, soit faire l'objet d'un étalement.Ces deux systèmes sont exclusifs l'un de l'autre. Pour les modalités d'imposition de ces indemnités selon le système de l'étalement voir ICI.

Ne constituent pas des revenus exceptionnels :
• les revenus recueillis dans le cadre normal de l'exercice d'une profession même si cette activité produit des revenus dont le montant varie fortement d'une année sur l'autre,
• les plus-values immobilières à long terme réalisées par les particuliers,
• les plus-values professionnelles à court terme réalisées en court d'exploitation,
• les revenus taxés à un taux proportionnel.

MODALITES D'IMPOSITION ET DE DECLARATION:
Même principe que pour les revenus différés.

REVENUS CONCERNES
Ce sont des revenus qui se rapportent à des années antérieures, que vous avez perçus ou qui ont été mis à votre disposition de manière différée en raison de circonstances indépendantes de votre volonté.
Exemples:
• rappels de traitements, de salaires ou de pensions,
• arriérés de loyer perçus en une seule fois,
• intérêts d'une créance encaissés avec retard,
• participation aux bénéfices accordée aux employés et calculée sur l'ensemble de plusieurs exercices,
• revenus perçus, provenant d'une succession ouverte depuis plus d'une année.

A noter: en ce qui concerne les traitements et salaires, les primes ou gratifications de " fin d'année " ou les "soldes au titre de l'année précédente " perçus en début d'année suivante ne constituent pas un revenu dont l'échéance a été différée. Il s'agit de compléments de revenus imposables au titre de l'année au cours de laquelle ils sont effectivement mis à la disposition de leurs bénéficiaires.

Le système du quotient s'applique quel que soit le montant des revenus différés.

MODALITES D'IMPOSITION
Si vous avez perçu des revenus différés, vous pouvez demander expressément l'imposition de ces revenus selon le système du quotient. La règle du quotient est une protection contre les effets de la progressivité de l'impôt qui pourraient être jugés excessifs. Dans certains cas (par exemple, quand le revenu exceptionnel est taxé dans une seule tranche du barème), cette règle n'apporte aucun avantage supplémentaire. En tout état de cause, la règle du quotient n'est jamais défavorable.
L'impôt correspondant aux revenus différés est calculé en ajoutant le quart du montant net de votre revenu différé à votre revenu net imposable " ordinaire " et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire résultant de la différence entre l'impôt correspondant aux seuls revenus " ordinaires " et celui afférent à ces revenus majorés du quart des revenus différés.
Les revenus différés ne doivent pas être inclus dans les autres revenus déclarés.

COMMENT DECLARER
Si vous souhaitez que vos revenus différés soient imposés selon le système du quotient, vous devez inscrire le total de ces revenus dans le cadre prévu à cet effet page 3 de la déclaration n° 2042 (ligne 0XX) ou sur papier libre joint à la déclaration n°2042 S.
Les revenus à imposer selon le système du quotient ne doivent pas être inclus dans les autres revenus déclarés.
Vous devez détailler sur une note jointe à la déclaration, le montant et la nature des revenus différés à imposer au quotient perçus par chaque membre du foyer.
Pour les revenus différés, le contribuable doit préciser, pour chaque montant, l'année de son échéance normale.

Précision:
• s'il s'agit de revenus de valeurs et capitaux mobiliers différés, l'avoir fiscal attaché à ces revenus doit être indiqué ligne AB du cadre 2 de la déclaration,
• pour les revenus fonciers, il convient de préciser :
- le montant brut des revenus différés,
- l'adresse et la nature de l'immeuble concerné (urbain, rural, situé en secteur sauvegardé, possédé en nue-propriété),
- le taux de la déduction forfaitaire applicable pour ces revenus,
- l'année de perception normale de ces revenus.