Rescrit n° 2010/53 du 14/09/2010

Question :

La rédaction d'un acte notarié de partage de biens mobiliers et immobiliers situés en France à la suite d'un divorce est-elle soumise à la TVA en France lorsque l'un des époux réside à l'étranger et l'autre en France ?

Réponse :

Selon l'objet sur lequel elle porte, la rédaction d'un acte par un notaire est susceptible de recevoir deux qualifications différentes au regard des règles de territorialité de la TVA. En effet, si l'acte conduit à opérer une modification juridique d'un bien immeuble, la rédaction constitue une prestation de service se rattachant à un immeuble relevant de l'article 259 A 2°(1) du code général des impôts (CGI) alors que, dans le cas contraire, la rédaction constitue une prestation de conseil qui, lorsque le preneur est un non assujetti, relève de l'article 259 2° du CGI s'il est établi dans l'Union européenne ou de l'article 259 B 4° du CGI dans le cas contraire.

Par un arrêt n° 07-12.493 rendu le 23 septembre 2008, la chambre commerciale de la Cour de cassation a remis en cause la doctrine fiscale relative au partage partiel, qui prévoyait l’application du droit de partage de 1,10 % prévu à l’article 746 du code général des impôts (CGI) aux réductions de capital des sociétés.

L’article 39 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 2008, codifié à l’article 814 C du CGI, tire les conséquences de cette décision en soumettant les opérations suivantes, sous réserve de l’application de la théorie de la mutation conditionnelle des apports prévue au dernier alinéa du III de l’article 810 du CGI, à un droit fixe de 375 € porté à 500 € pour les sociétés ayant un capital d’au moins 225 000 € :
- les réductions de capital de sociétés contre annulation ou réduction du nominal ou du nombre de titres ;
- les réductions de capital consécutives au rachat par les sociétés de leurs propres titres, avec attribution de biens sociaux aux associés, y compris du numéraire, lorsqu'un seul acte est établi pour constater les deux opérations ;
- les actes de réductions de capital consécutives au rachat par les sociétés de leurs propres titres lorsque deux actes distincts sont dressés pour constater les deux opérations.

L'instruction administrative publiée au BOI 7 H-3-09 commente ces nouvelles dispositions. Elle actualise et synthétise également les commentaires qui ont pu être faits jusqu’à présent sur toutes les hypothèses de réduction et d’amortissement du capital.

1/ Le partage est un acte juridique qui met fin à une indivision en répartissant les biens indivis entre les différents coïndivisaires. Lorsqu'il est effectué à charge de soulte et qu'il porte sur des immeubles ou des droits immobiliers, ce partage donne donc lieu, en principe, à l'imposition de la plus-value réalisée par les copartageants autre que l'attributaire, dans les conditions prévues aux articles 150 U et suivants du code général des impôts (CGI).

Certaines dérogations sont toutefois admises en faveur des partages qui portent sur des biens provenant d'une indivision successorale ou conjugale et qui interviennent entre les membres originaires de l'indivision ou leurs descendants ou des ayants-droit à titre universel (pour plus de précisions voir l'instruction administrative n°7 du 14 janvier 2004 publiée au bulletin officiel des impôts (BOI) sous la référence 8 M-1-04, Fiche 1, n° 5). Cette dérogation s'applique également aux partages qui interviennent entre les membres originaires de l'indivision ou leurs descendants lorsqu'ils portent sur des biens provenant d'une indivision entre concubins ou partenaires ayant conclu un pacte civil de solidarité (PACS) au sens des articles 515-1 et suivants du code civil (BOI 8 M-2-07).

2/ L'article 16 de la loi de finances pour 2008 (loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007) apporte certaines modifications au régime d'imposition applicable en matière de partage de biens indivis. Ces aménagements ont pour effet :
- de donner une portée législative à certaines précisions doctrinales antérieures et ainsi de ne pas soumettre au régime d'imposition des plus-values immobilières les partages avec soulte de biens provenant d'une indivision successorale, conjugale ou d'une indivision entre partenaires ayant conclu un PACS, à condition qu'ils interviennent entre membres originaires de l'indivision, ascendants, descendants, ou ayants-droit à titre universel ;
- d'étendre l'application du régime de faveur aux partages de biens reçus par voie de donation partage, ainsi qu'aux partages portant sur des biens indivis acquis par des époux ou partenaires d'un PACS, y compris lorsque le bien indivis faisant l'objet du partage a été acquis avant le mariage ou la conclusion du PACS.

Ces nouvelles dispositions, qui ne remettent pas en cause les mesures de tempérament antérieures applicables aux partages de biens provenant d'une indivision entre concubins, s'appliquent aux partages intervenus à compter du 1er janvier 2008 et, en tant que de besoin, au règlement des litiges en cours.

Les dispositions de l'article 16 de la loi de finances pour 2008 relatives au régime d'imposition des plus ou moins values de valeurs mobilières et de droits sociaux en matière de partage de biens indivis font l'objet d'une instruction administrative spécifique publiée au BOI 5 C-3-08.

L'instruction administrative est publiée au BOI 8 M-1-08.

en matière d'exonération de la résidence principale et de partage de biens

L'instruction administrative publiée au BOI 8 M-2-07 du 24 juillet 2007 a pour objet d'adapter certaines mesures, applicables en matière de plus-values immobilières des particuliers, aux concubins et aux partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS). Ainsi désormais :
- l'exonération prévue en faveur de la résidence principale s'applique aux immeubles cédés en cours de construction destinés à devenir l'habitation principale des concubins qui se séparent ou des partenaires qui rompent un PACS ;
- l'exonération prévue en faveur de la résidence principale s'applique aux immeubles cédés qui constituaient la résidence principale des concubins ou des partenaires liés par un PACS lors de la séparation ;
- le partage de biens indivis provenant d'une indivision entre concubins ou partenaires liés par un PACS ne constitue pas un fait générateur d'impôt sur le revenu.

Elle prévoit également un assouplissement pour la cession de l'ancienne habitation principale d'un contribuable incarcéré.

Ces dispositions s'appliquent aux cessions intervenues à compter de la date de publication de la présente instruction administrative et, en tant que de besoin, au règlement des litiges en cours.