Aux termes des dispositions de l’article 156-I-1° du code général des impôts, les déficits provenant d’exploitations agricoles ne peuvent pas s’imputer sur le revenu global lorsque le total des revenus nets provenant d’autres sources excède une certaine limite. Cette limite est révisée chaque année selon les mêmes modalités que la limite supérieure de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu.

Pour l’imposition des revenus de l’année 2009, la limite prévue à l’article 156-I-1° précité était fixée à 104 655 €.

Pour 2010, cette limite est révisée, comme la limite supérieure de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu, en fonction de l’évolution de l’indice des prix hors tabac qui s’établit à 1,5 %.

Ainsi, pour l’imposition des revenus de 2010, la limite prévue à l’article 156-I-1° précité est portée à 106 225 €.

Publié au BOI 5 E-2-11

Rescrit n° 2010/68 du 30/11/2010

Question :

Depuis la suppression du précompte mobilier et du prélèvement exceptionnel de 25 %, les entreprises peuvent-elles affecter librement leurs distributions antérieures pour la détermination du bénéfice d'imputation sur lequel elles reportent en arrière des déficits ?

Réponse :

Conformément au premier alinéa du I de l'article 220 quinquies du code général des impôts, le déficit constaté au titre d'un exercice donné par une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés peut, sur option, être considéré comme une charge déductible du bénéfice de l'antépénultième exercice et, le cas échéant, de celui de l'avant-dernier exercice puis de l'exercice précédent, dans la limite de la fraction non distribuée de ces bénéfices et à l'exclusion des bénéfices exonérés en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 undecies et 207 à 208 sexies du code général des impôts ainsi que des bénéfices ayant donné lieu à un impôt payé au moyen de crédits d'impôts.

Rescrit n° 2010/67 du 30/11/2010 

Question :

Un déficit peut-il être reporté en arrière sur un bénéfice à l'origine d'un montant d'impôt sur lequel a été imputée une réduction d'impôt ?

Réponse :

Conformément au premier alinéa du I de l'article 220 quinquies du code général des impôts, le déficit constaté au titre d'un exercice donné par une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés peut, sur option, être considéré comme une charge déductible du bénéfice de l'antépénultième exercice et, le cas échéant, de celui de l'avant-dernier exercice puis de l'exercice précédent, dans la limite de la fraction non distribuée de ces bénéfices et à l'exclusion des bénéfices exonérés en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 undecies et 207 à 208 sexies du code général des impôts ainsi que des bénéfices ayant donné lieu à un impôt payé au moyen de crédits d'impôts.

Dans le cadre de la réduction des déficits publics, le Gouvernement s’est engagé à diminuer le coût des dépenses fiscales.

Afin d’atteindre cet objectif, il est proposé, en complément des autres mesures du projet de loi de finances, de réduire d’un pourcentage identique chacun des avantages fiscaux retenus dans le champ d’application du nouveau dispositif.

Avantages fiscaux concernés. Cette mesure consisterait à appliquer une réduction globale de 10 % aux réductions et crédits d’impôt compris dans le champ de l’actuel plafonnement global de certains avantages fiscaux à l’impôt sur le revenu (voir la liste plus bas).

Cela étant, afin de préserver l’emploi, cette réduction ne serait pas appliquée à l’aide fiscale (réduction ou crédit d’impôt) pour l’emploi d’un salarié à domicile, ainsi qu’au crédit d'impôt au titre des frais de garde des jeunes enfants. De même, afin de préserver les publics fragiles, elle ne serait pas non plus appliquée à l’investissement locatif dans le logement social outre-mer.

Rescrit n° 2010/35 du15/06/2010

Question:

Quelles sont les modalités de détermination des revenus fonciers en cas de remise en cause de l'imputation des déficits fonciers sur le revenu global en raison du non-respect de la condition d'affectation de l'immeuble concerné à la location jusqu'au 31 décembre de la troisième année qui suit celle de l'imputation ?

Réponse:

Le 3° du I de l'article 156 du code général des impôts (CGI) prévoit que le déficit foncier qui résulte des dépenses déductibles, autres que les intérêts d'emprunt, est déductible du revenu global dans la limite annuelle de 10 700 €. Si le revenu global du contribuable est insuffisant pour absorber le déficit imputable, le déficit global constaté est imputable dans les conditions de droit commun sur les revenus globaux des six années suivantes.

La fraction du déficit supérieure à 10 700 € et la fraction du déficit résultant des intérêts d'emprunt s'imputent sur les revenus fonciers des dix années suivantes.

Lorsqu'un propriétaire-bailleur impute un déficit foncier sur son revenu global, l'immeuble doit être affecté à la location jusqu'au 31 décembre de la troisième année qui suit l'imputation. Si cette condition n'est pas respectée, l'imputation du déficit foncier sur le revenu global est remise en cause.

Pour effectuer cette remise en cause, le revenu global et les revenus fonciers des trois années qui précèdent celle au cours de laquelle intervient la cessation de la location doivent être reconstitués selon les modalités applicables en cas de non-imputation d'un déficit sur le revenu global.

Le déficit indûment imputé sur le revenu global peut donc être uniquement imputé sur les revenus fonciers des dix années suivantes dans les conditions de droit commun.

Lorsqu'un contribuable ayant déclaré au titre de la même année un déficit imputable en tout ou partie sur le revenu global et provenant d'immeubles différents cesse de louer l'un d'entre eux dans les trois ans qui suivent l'imputation, il convient de reconstituer l'éventuel déficit imputable sur le revenu global en faisant abstraction des résultats déficitaires de l'immeuble cédé ou dont la location a cessé.

Pour reconstituer le revenu imposable des années précédant la cessation de la location, le déficit foncier afférent à l'immeuble dont la location a cessé, y compris la part indûment imputée sur le revenu global, doit être imputé sur les revenus fonciers des années suivantes dans les conditions de droit commun jusqu'à l'année de cessation de la location.

En revanche, les éventuels déficits fonciers restant à imputer après la cessation de la location ne peuvent plus être imputés sur les revenus fonciers.

Ces modalités de détermination des revenus fonciers sont détaillées dans l'exemple ci-après.

Exemple : un contribuable propriétaire bailleur de deux immeubles (A et B) a imputé un déficit foncier au titre de l'année 2007 sur son revenu global et a vendu l'immeuble auquel se rapportait le déficit (immeuble A) le 1er juin 2010 (soit avant le 31/12 de la troisième année qui suit celle de l'imputation).

Le contribuable a procédé aux déclarations suivantes :

Compte tenu de la cession de son immeuble A en juin 2010, soit avant le 31/12 de la troisième année suivant celle au cours de laquelle il a imputé son déficit foncier sur son revenu global à hauteur de 10 700 €, les revenus du contribuable seront reconstitués comme suit :

Observations :

1/ Les 10 700 € imputés en 2007 sont réintégrés dans le revenu global de 2007 mais demeurent théoriquement imputables sur les revenus fonciers des dix années suivantes, soit jusqu'en 2017. Cela étant, la cession de l'immeuble, et donc la fin de la location en 2010, prive le contribuable de la possibilité de les imputer après cette date.

2/ Les déficits restant à imputer après la cessation de la location (ici la cession), soit 53 700 € (= déficit foncier 2009 reportable de 74 700 €, diminué de la part imputée sur le revenu foncier 2010 de 21 000 €), ne peuvent bien entendu plus être imputés sur les revenus fonciers des années ultérieures. Ils sont donc perdus.

Cela étant, pour le calcul de la plus-value immobilière imposable lors de la cession de l'immeuble en 2010, il peut être tenu compte de la part des déficits fonciers non déduits (53 700 €) correspondant aux dépenses de travaux. En effet, les dépenses dont l'imputation n'a pas pu être intégralement opérée du fait de la limitation prévue au 3° du I de l'article 156 du CGI peuvent majorer le prix d'acquisition déterminé pour le calcul de la plus-value de cession imposable.

Aux termes des dispositions de l’article 156-I-1° du code général des impôts, les déficits provenant d’exploitations agricoles ne peuvent pas s’imputer sur le revenu global lorsque le total des revenus nets
provenant d’autres sources excède une certaine limite. Cette limite est révisée chaque année selon les mêmes modalités que la limite supérieure de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu.

Pour l’imposition des revenus de l’année 2008, la limite prévue à l’article 156-I-1° précité était fixée à 104 238 €.

Pour 2009, cette limite est révisée, comme la limite supérieure de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu, en fonction de l’évolution de l’indice des prix hors tabac qui s’établit à 0,4 %.

Ainsi, pour l’imposition des revenus de 2009, la limite prévue à l’article 156-I-1° précité est portée à 104 655 €.

Instruction fiscale publiée au BOI 5 E-4-10

L’article 22 de la loi de finances pour 2009, codifié à l’article 209 C du code général des impôts, autorise les petites et moyennes entreprises situées en France à imputer sur leurs résultats imposables les déficits subis par leurs succursales ou filiales implantées à l’étranger.

Ces déficits sont ensuite rapportés aux résultats imposables en France au fur et à mesure des bénéfices réalisés par les succursales ou filiales concernées ou, au plus tard, à l’issue du cinquième exercice suivant celui de leur déduction.

L'instruction fiscale publiée au BOI 4 H-4-10 commente ces nouvelles dispositions, qui s'appliquent aux résultats des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2009.

L’article 28 de la loi de finances rectificative pour 2008 (n° 2008-1443 du 30 décembre 2008) introduit l’obligation de transférer une fraction du déficit reportable ou de la moins-value d’ensemble du groupe aux sociétés membres qui sortent du groupe à la suite d’une procédure collective.


Le dispositif permet également aux filiales sortantes de constituer ou de rejoindre immédiatement un nouveau groupe en qualité de société mère ou de filiale intégrée.

Ce dispositif s’applique aux opérations réalisées au cours des exercices clos à compter du 1er janvier 2008.

L'instruction fiscale est publiée au BOI 4 H-1-10.

Rescrit n°2009/64 du 17/11/2009

Question :

Comment s'apprécie la condition selon laquelle la souscription de parts de sociétés civiles de placement immobilier (SCPI) ouvre droit à la réduction d'impôt sur le revenu, dite « Scellier, prévue à l'article 199 septvicies du code général des impôts, sous réserve que 95 % de son montant serve exclusivement à financer un immeuble éligible à cet avantage fiscal ?

Réponse :

L'article 31 de la loi de finances rectificative pour 2008 (n° 2008-1443 du 30 décembre 2008) a mis en place une réduction d'impôt sur le revenu en faveur des contribuables domiciliés en France qui acquièrent ou font construire, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, un logement neuf ou assimilé qu'ils s'engagent à donner en location nue à usage d'habitation principale pour une durée minimale de neuf ans.

Cette réduction d'impôt, dite « Scellier », codifiée sous l'article 199 septvicies du code général des impôts, s'applique également aux contribuables qui souscrivent, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, au capital initial ou aux augmentations de capital de SCPI, et cela à la condition que 95 % du produit de cette souscription serve exclusivement à financer un immeuble éligible à la réduction d'impôt.

L'instruction du 12 mai 2009, publiée au Bulletin officiel des impôts sous la référence BOI 5 B-17-09, et plus précisément les deuxième et troisième paragraphes du numéro 14 de sa fiche n° 1(1), apporte des précisions sur les modalités d'appréciation de cette condition.

Compte tenu des hésitations auxquelles ont pu donner lieu les paragraphes précités, les précisions suivantes sont apportées.

La condition d'affectation de 95 % du montant de la souscription à un investissement immobilier éligible s'apprécie de façon indépendante pour chacune des souscriptions réalisées. Elle s'apprécie au regard du montant total de la souscription concernée, diminué du montant des frais de collecte. En revanche, pour l'appréciation de cette condition, la partie de la rémunération de la société de gestion destinée à couvrir les frais de recherche des investissements ne doit pas être soustraite du montant de la souscription.

Ainsi, pour qu'elle ouvre droit à la réduction d'impôt sur le revenu « Scellier », il convient que le montant de la souscription (S), net des frais de collecte (FC) et des frais de recherche des investissements (FRI), soit supérieur ou égal à 95 % de son montant net des seuls frais de collecte.

Soit : S – (FC + FRI) > 95 % (S – FC)(2).

Exemple (3) : un contribuable réalise une souscription de 2 000 € (S) incluant 160 € de frais de collecte (FC) et 60 € de frais de recherche des investissements (FRI). La condition d'affectation de 95 % du montant de la souscription au financement d'un immeuble éligible à la réduction d'impôt s'apprécie comme suit :
- montant net de tous frais de collecte et de recherche des investissements : 2 000 – (160 + 60) =1780€ - montant minimum devant être affecté au financement d'un immeuble éligible : 95 % x (2 000 - 160) =1748 €.

Dès lors que 1 748 € sont affectés au financement d'un investissement éligible et que le montant total de la souscription, diminué de l'ensemble des frais, soit 1 780 €, est supérieur à 1 748 €, la condition d'affectation à un investissement éligible est réputée satisfaite.

(1) Fiche n° 1 « Investissements ».
(2) Ce qui revient à plafonner les frais de recherche des investissements à 5 % du montant de la souscription net des frais de collecte.
(3) Cet exemple se substitue à celui figurant au dernier paragraphe du n° 14 de la fiche n° 1 de l'instruction

L’article 30 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l’économie institue un nouveau régime fiscal permettant aux sociétés anonymes, aux sociétés par actions simplifiées et aux sociétés à responsabilité limitée d’opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes prévu à l’article 8 du code général des impôts.

Jusqu’à présent, les sociétés de capitaux entraient de plein droit dans le champ d’application de l’impôt sur les sociétés, sans possibilité d’opter pour ce régime fiscal.

Ce nouveau dispositif, qui vise les sociétés de petite taille et de création récente, leur laisse désormais la faculté de se placer sous le régime fiscal des sociétés de personnes, sous certaines conditions, pendant une période de cinq exercices.

Il permet aux associés d’imputer immédiatement les déficits dégagés lors de la phase de démarrage de la société selon les règles propres au régime fiscal des sociétés de personnes, sans attendre que cette dernière devienne bénéficiaire.

Ce nouveau dispositif s’applique aux exercices ouverts à compter du 5 août 2008.

L'instruction administrative 4 H-2-09 a pour objet de présenter ces nouvelles dispositions.

Aux termes des dispositions de l’article 156-I-1° du code général des impôts, les déficits provenant d’exploitations agricoles ne peuvent pas s’imputer sur le revenu global lorsque le total des revenus nets provenant d’autres sources excède une certaine limite. Cette limite est révisée chaque année selon les mêmes modalités que la limite supérieure de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu.

Pour l’imposition des revenus de l’année 2007, la limite prévue à l’article 156-I-1° précité était fixée à 101 300 €.

Pour 2008, cette limite est révisée, comme la limite supérieure de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu, en fonction de l’évolution de l’indice des prix hors tabac qui s’établit à 2,9 %.

Ainsi, pour l’imposition des revenus de 2008, la limite prévue à l’article 156-I-1° précité est portée à 104 238 €.

L'instruction administrative est publiée au BOI 5 E-3-09.

Aux termes des dispositions de l'article 156-I-1° du code général des impôts, les déficits provenant d'exploitations agricoles ne peuvent pas s'imputer sur le revenu global pour l'imposition des revenus de l'année 2006 lorsque le total des revenus nets provenant d'autres sources excède 100 000 €.

A compter de l'imposition des revenus de 2007, cette limite de 100 000 € est révisée chaque année selon les mêmes modalités que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu, soit pour 2007, à hauteur de l'évolution de l'indice des prix hors tabac qui s'établit à 1,3 %.

Ainsi, pour l'imposition des revenus de 2007, la limite prévue à l'article 156-I-1° précité est portée à 101 300 €.

L'instruction officielle est publiée au BOI 5 E-1-08.

Aux termes des dispositions de l'article 156-I-1° du code général des impôts, les déficits provenant d'exploitations agricoles ne peuvent pas s'imputer sur le revenu global d'un contribuable lorsque le total de ses revenus nets provenant d'autres sources excède 60 000 euros.

Depuis l'imposition des revenus de l'année 2005, cette limite est toutefois révisée chaque année selon les mêmes modalités que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu.

Ainsi, pour l'imposition des revenus de 2005, la limite a été portée à 61 080 euros.

L'article 68 de la loi n° 2006-1771 du 30 décembre 2006 de finances rectificative pour 2006 relève, à compter de l'imposition des revenus de 2006, la limite prévue par les dispositions de l'article 156-I-1° du code général des impôts à 100 000 euros.

Sont ainsi concernés les déficits des exercices clos à compter du 1er janvier 2006.

Lorsque les revenus nets non agricoles n'excèdent pas la limite précitée, le déficit agricole est imputable, l'année de sa constatation, sur les autres revenus du contribuable. En cas d'insuffisance de ces derniers, l'excédent est reportable sur le revenu global des six années suivantes, même si les revenus nets non agricoles deviennent supérieurs à ladite limite.

En revanche, lorsque les revenus nets non agricoles excèdent la limite, les déficits provenant d'exploitations agricoles ne peuvent être déduits que des bénéfices agricoles des six années suivantes.

Il est rappelé que la limite doit être appréciée par rapport au total des revenus nets du foyer fiscal qui sont imposés sous une cote unique. Toutefois, il est admis que les plus-values imposées conformément aux dispositions prévues aux articles 150 U et suivants du code général des impôts ne soient pas retenues pour l'appréciation du franchissement de cette limite.

A compter de l'imposition des revenus de 2007, la nouvelle limite de 100 000 euros sera révisée chaque année selon les mêmes modalités que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu.

L'instruction officielle est publiée au BOI 5 E-1-07.

L'intégration de l'abattement de 20% au barème de l'impôt sur le revenu entraîne les modifications suivantes :
- le montant des BIC, BNC, BA des non adhérents d'un CGA ou d'une AGA imposés selon un régime réel et des BA forfaitaires est majoré de 25% ;
- pour les micro-BIC, l'abattement forfaitaire pour charges passe respectivement de 72% à 71% et de 52% à 50% ;
- pour les micro-BNC, l'abattement forfaitaire pour charges passe de 37% à 34%.

Pour les exercices clos à compter du 1er janvier 2006, le revenu exceptionnel d'un exploitant agricole soumis à un régime réel d'imposition peut, sur option, être imposé par fractions égales l'année de réalisation et les 6 années suivantes. Chacune de ces fractions peut être imposée selon le système du quotient.
(CGI, art. 75-O A ; BOI 5 E-5-06)

Les déficits agricoles sont déductibles des autres revenus du foyer lorsque le total des revenus nets d'autres sources n'excède pas 100 000 euros .
(LFR 2006)

Le taux de l'abattement sur le bénéfice des jeunes agriculteurs est porté à 100% au titre de l'exercice en cours à la date d'inscription en comptabilité de la dotation d'installation aux jeunes agriculteurs
(LFR 2006)

Les bénéfices forfaitaires agricoles issus de la culture d'arbres truffiers ne sont imposables qu'à l'issue de la quinzième année qui suit la plantation.
(Loi d'orientation agricole du 5 janvier 2006, art.52)

Pour les cinq premiers exercices d'activité, les jeunes artistes de la création plastique installés à compter du 1er janvier 2006 bénéficient d'un abattement de 50%, plafonné à 50 000 euros par an, sur leur bénéfice provenant de la cession ou de l'exploitation de leurs œuvres d'art originales.
(LFR 2005, art.50 ; CGI, art.93-9)