L’article 36 de la loi de finances rectificative pour 2008 (n°2008-1443 du 30 décembre 2008), codifié à l’article L. 21 B du livre des procédures fiscales ouvre, à titre d’expérimentation, la faculté aux contribuables de demander le contrôle des déclarations de succession et des actes de donation auxquels ils sont parties.

En contrepartie, l’administration ne pourra plus proposer de rehaussement d’imposition concernant la déclaration ou l’acte ayant fait l’objet de la demande de contrôle au delà du délai d’un an suivant la date de demande de contrôle, sous réserve de l’exhaustivité et de la sincérité de la déclaration ou de l’acte et d’éventuelles prorogations de délai.

Compte tenu de la revalorisation de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu applicable aux revenus de l’année 2010, et après application aux résultats obtenus de la règle légale d’arrondissement à l’euro le plus proche, les barèmes et abattements applicables au 1er janvier 2011 pour le calcul des droits de mutation à titre gratuit sont les suivants :

Actualisation des barèmes fixés à l’article 777 du code général des impôts (CGI)

Tarif des droits applicables en ligne directe :
5% sur la tranche < à 8 072
10% de 8 072 à 12 109
15% de 12 109 à 15 932
20% de 15 932 à 552 324
30% de 552 324 à 902 838
35% de 902 838 à 1 805 677
40 % sur la tranche > à 1 805 677

Tarif des droits applicables entre époux et entre partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS) :

La loi n° 2003-775 du 21 août 2003 portant réforme des retraites, dont l’objet principal est la consolidation des régimes de retraite par répartition, offre aux termes de son article 107 à toute personne la possibilité de se constituer, à titre facultatif et individuel, dans le cadre de son activité professionnelle ou à titre privé, une épargne en vue de la retraite.

A cet effet, l’article 108 de cette loi a créé le plan d’épargne retraite populaire (PERP), produit
d’épargne longue spécifiquement dédié à la constitution d’un complément de retraite.

Le PERP est un contrat d’assurance qui a pour objet l’acquisition et la jouissance de droits viagers personnels payables à l’adhérent sous forme de rente viagère à compter de l’âge de la retraite.

L’article 1er de la loi n° 2009-526 du 12 mai 2009 de simplification et de clarification du droit et d'allègement des procédures a introduit dans le code civil une règle de droit international privé permettant aux partenariats civils conclus à l’étranger de produire leurs effets en France, sous réserve que ceux-ci ne soient pas contraires à l’ordre public.

En matière de droits de mutation à titre gratuit, et sous cette réserve, il convient désormais d’appliquer aux personnes ayant conclu un partenariat civil à l’étranger le régime prévu en faveur des personnes ayant conclu un pacte civil de solidarité (PACS).

L'instruction administrative publiée au BOI 7 G-2-10 commente ces dispositions.

Cette reconnaissance produit les mêmes effets en matière d’impôt sur le revenu, qui sont commentés dans l’instruction administrative du 29 décembre 2009, publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 5 B-4-10, à laquelle il convient sur ce point de se reporter.

Le II de l’article 14 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l’économie(1), qui complète à cet effet d’un 14° l’article 795 du CGI, exonère de droits de mutation à titre gratuit les dons et legs consentis aux fonds de dotation.

Dons et legs exonérés

Sont exonérés de droits de mutation à titre gratuit, les dons et legs consentis aux fonds de dotation qui répondent aux conditions fixées au g du 1 de l’article 200 du CGI (2) .

Description générale des fonds de dotation

Les fonds de dotation ont été institués par l’article 140 de la loi de modernisation de l’économie du 4 août 2008 précitée (3).

Le fonds de dotation est une personne morale de droit privé à but non lucratif qui reçoit et gère, en les capitalisant, des biens et droits de toute nature qui lui sont apportés à titre gratuit et irrévocable et qui utilise les revenus de la capitalisation en vue de la réalisation d’une oeuvre ou d’une mission d’intérêt général ou les redistribue pour assister une personne morale à but non lucratif dans l’accomplissement de ses oeuvres et de ses missions d’intérêt général.

Il est créé par une ou plusieurs personnes physiques ou morales (publiques ou privées) pour une durée déterminée ou indéterminée. Il jouit de la personnalité morale à compter de la date de publication au Journal officiel de la déclaration dont il doit faire l’objet à la préfecture du département dans le ressort duquel il a son siège social (II de l’article 140 précité).

Le fonds de dotation est constitué par les dotations en capital qui lui sont apportées auxquelles s’ajoutent les dons et legs qui lui sont consentis.

Le ou les fondateurs peuvent apporter une dotation initiale au fonds. Aucun fonds public, de quelque nature qu’il soit, ne peut être versé à un fonds de dotation. Toutefois, il peut être dérogé à cette interdiction, à titre exceptionnel, pour une oeuvre ou un programme d’actions déterminé, au regard de son importance ou de sa particularité. Les dérogations sont accordées par arrêté conjoint des ministres chargés de l’économie et du budget.

Les ressources du fonds de dotation sont constituées des revenus de ses dotations, des produits des activités autorisées par les statuts et des produits des rétributions pour service rendu.

Le fonds de dotation peut faire appel à la générosité publique après autorisation administrative dont les modalités sont fixées par décret (décret n° 2009-158 du 11 février 2009). Les dons issus de la générosité publique peuvent être joints à la dotation en capital du fonds de dotation.

Un legs peut être fait au profit d’un fonds de dotation qui n’existe pas au jour de l’ouverture de la succession à condition qu’il acquière la personnalité morale dans l’année suivant l’ouverture de celle-ci. Dans ce cas, la personnalité morale du fonds de dotation rétroagit au jour de l’ouverture de la succession (IV de l’article 140 précité).

Conditions de l’exonération de droits de mutation à titre gratuit

Conditions tenant aux caractéristiques des fonds de dotation

Bénéficient de l’exonération de droits de mutation à titre gratuit prévue au 14° de l’article 795 du CGI, les dons et legs consentis à des fonds de dotation qui répondent aux conditions fixées au g du 1 de l’article 200 du même code. Sont donc concernés :

a) les fonds de dotation qui répondent aux caractéristiques mentionnées au b du 1 de l’article 200 précité, c’est-à-dire :
- dont l’objet entre dans la liste de ceux limitativement énumérés à l’article 200 du CGI, soit la réalisation d’activités ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel, ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, notamment à travers les souscriptions ouvertes pour financer l’achat d’objets ou d’oeuvres d’art destinés à rejoindre les collections d’un musée de France accessibles au public, à la défense de l’environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises. Sur ce point, il convient de se reporter à la DB 5 B 3311, n° 15 à 25 ;
- et qui sont d’intérêt général au sens du même article 200 du CGI, ce qui suppose que le fonds de dotation n’exerce pas d’activité lucrative, que sa gestion est désintéressée et qu’il ne fonctionne pas au profit d’un cercle restreint de personnes (cf. DB 5 B 3311, n° 12 à 14). Il est précisé que, dans l’hypothèse où un fond de dotation exerce des activités lucratives et des activités non lucratives et remplit les conditions autorisant leur sectorisation (cf. BOI 4 H-5-06), les dons et legs qui lui sont consentis sont exonérés de droits de mutation à titre gratuit à la condition expresse que ceux-ci soient affectés directement et exclusivement au secteur non lucratif ;

b) les fonds de dotation dont la gestion est désintéressée et qui reversent les revenus tirés des dons et versements mentionnés au premier alinéa du 1 de l’article 200 du CGI à des organismes mentionnés aux a à f du 1 du même article (3) ou à la Fondation du patrimoine dans les conditions mentionnées aux deux premiers alinéas du 2 bis du même article, ou à une fondation ou association reconnue d’utilité publique agréée par le ministre chargé du budget dans les conditions mentionnées au dernier alinéa du même 2 bis.

D’une manière générale, l’exonération de droits de mutation à titre gratuit des dons et legs consentis à des fonds de dotation étant directement liée à l’éligibilité de ces fonds, à raison des dons et versements effectués à leur profit par les particuliers, au régime fiscal du mécénat prévu à l’article 200 du CGI, il convient pour plus de précisions de se reporter à l’instruction publiée le 9 avril 2009 dans la division C de la série 4 FE du Bulletin officiel des impôts sous la référence 4 C-3-09 (4).

Conditions tenant aux libéralités

Nature et forme du don

Aucune exigence n’est posée quant à la nature du don. Sont notamment éligibles à l’exonération de droits de mutation à titre gratuit, les dons de biens en nature comme de sommes d’argent, quelles qu’en soient les modalités de versement.

De même, aucune exigence n'est posée quant à la forme du don. L’exonération de droits de mutation à titre gratuit s’applique donc que le don soit ou non constaté par un acte et, s’il est constaté par un acte, quelle qu’en soit la forme (acte authentique ou sous seing privé).

Cas particulier des legs effectués au profit d’un fonds de dotation qui n’existe pas au jour de l’ouverture de la succession

Le IV de l’article 140 de la loi de modernisation de l’économie prévoit qu’un legs (mais pas un don) peut être fait au profit d’un fonds de dotation qui n’existe pas au jour de l’ouverture de la succession, à condition qu’il acquière la personnalité morale dans l’année suivant l’ouverture de celle-ci.

Dans cette situation, le legs est effectué sous condition suspensive. En principe, les héritiers saisis des biens légués sous cette condition sont tenus de les déclarer et d’acquitter les droits de mutation à titre gratuit y afférents. En effet, lorsque la condition est suspensive, le légataire n’a aucun droit certain et actuel sur le legs, dont le montant n’est pas déduit de l’actif recueilli par les héritiers ou légataires universels (cf. DB 7 G 2121, n° 9).

Dans ce cas, les droits acquittés sont restituables ou imputables après la réalisation de la condition, c’est-à-dire lorsque le fonds de dotation a acquis la personnalité morale dans le délai d’un an suivant l’ouverture de la succession.

Par exception à ce principe, il est admis que l’exonération de droits de mutation à titre gratuit s’applique aux legs consentis à un fonds de dotation qui n’existe pas au jour de l’ouverture de la succession. Toutefois, cette exonération est remise en cause si le fonds de dotation n’acquiert pas la personnalité morale dans le délai d’un an suivant l’ouverture de la succession concernée.

Entrée en vigueur

En l’absence de dispositions spécifiques, les dispositions du II de l’article 141 de la loi de modernisation de l’économie s’appliquent à compter du lendemain de la publication de ladite loi au Journal officiel, soit à compter du 6 août 2008.

Par conséquent, l’exonération de droits de mutation à titre gratuit prévue par le 14° de l’article 795 du CGI est susceptible de s’appliquer aux dons et legs effectués au profit des fonds de dotation à compter de cette date (5).

L'instruction administrative est publiée au BOI 7 G-6-09.

(1) L’extension de la réduction d’impôt sur le revenu au titre des dons aux oeuvres, codifiée au g du 1 de l’article 200 du CGI, résulte elle-même de l’article 140 de la loi de modernisation de l’économie du 4 août 2008 (a du 1° du X de cet article).
(2) Une circulaire du 19 mai 2009, publiée au Journal officiel du même jour, apporte des précisions sur l’organisation, le fonctionnement et le contrôle par l’autorité préfectorale des fonds de dotation.
(3) C’est-à-dire à une fondation ou association reconnue d’utilité publique, à une fondation universitaire ou partenariale mentionnées respectivement aux articles L. 719-12 et L. 719-13 du code de l’éducation, à une fondation d’entreprise, à une oeuvre ou à un organisme d’intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel, ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à un établissement d’enseignement supérieur ou d’enseignement artistique public ou privé, d’intérêt général, à but non lucratif, à un organisme dont l’objet exclusif est de verser des aides financières permettant la réalisation d’investissements en faveur des petites et moyennes entreprises (PME) ou de fournir des prestations d’accompagnement à des PME, à une association cultuelle et de bienfaisance, à un établissement public du culte reconnu en Alsace-Moselle, à un organisme public ou privé dont la gestion est désintéressée et qui a pour activité principale la présentation au public d’oeuvres dramatiques, lyriques, musicales, chorégraphiques, cinématographiques et de cirque ou l’organisation d’expositions d’art contemporain.
(4) Cette instruction commente l’extension aux dons et versements effectués aux fonds de dotation, qui résulte de l’article 140 de la loi de modernisation de l’économie du 4 août 2008 (a du 1° et 5° du X de cet article), tant du régime du mécénat des particuliers (CGI, art. 200) que du régime du mécénat des entreprises (CGI, art 238 bis).
(5) Etant toutefois précisé que le décret qui précise sur plusieurs points le régime juridique des fonds de dotation a été publié au Journal officiel le 13 février 2009 (décret n° 2009-158 du 11 février 2009 relatif aux fonds de dotation).

L’article 790 A du code général des impôts (CGI) prévoit que les donations en pleine propriété de fonds de commerce, de fonds artisanaux, de clientèles, de fonds agricoles ou de parts ou actions d’une société (à concurrence de la fraction de la valeur des titres représentative du fonds ou de la clientèle) consenties aux salariés sont, sous certaines conditions, et sur option des donataires, exonérées de droits de mutation à titre gratuit sous réserve que la valeur des biens transmis soit inférieure à 300 000 €.

Afin de supprimer l’effet de seuil inhérent à ce dispositif, l’article 66 de la loi de modernisation de l’économie (loi n° 2008-776 du 4 août 2008), substitue à la valeur maximale du bien pouvant être transmis en franchise de droits, un abattement de même montant.

Ainsi, désormais, l’article 790 A du CGI prévoit l’application, sur option des donataires, d’un abattement de 300 000 € sur la valeur des fonds de commerce, des fonds artisanaux, de la clientèle, des fonds agricoles ou des parts ou actions d’une société qui sont transmis par donation. Cet abattement s’applique donc quelle que soit la valeur du fonds ou de la clientèle transmise.

L'instruction administrative publiée au BOI 7 G-5-09, après avoir rappelé l’économie générale du régime de l’article 790 A du CGI dont les autres conditions d’application ne sont pas modifiées, commente ces nouvelles dispositions qui sont applicables aux donations consenties à compter du 6 août 2008.

Afin d’adapter les délais spéciaux applicables en Corse en matière de droits de mutation par décès à la période d’activité du groupement d’intérêt public (GIRTEC) chargé de la reconstitution des titres de propriété immobilière en Corse, l’article 33 de la loi de finances rectificative pour 2008 (n°2008-1443 du 30 décembre 2008) reporte :
- aux successions ouvertes jusqu’au 31 décembre 2012, au lieu du 31 décembre 2008, l’application du délai spécial de déclaration de succession prévu à l’article 641 bis du code général des impôts (CGI) en faveur des successions comportant des immeubles ou droits immobiliers situés en Corse (disposition dérogatoire non applicable aux biens acquis à titre onéreux depuis le 23 janvier 2002);
- aux actes établis jusqu’au 31 décembre 2014, au lieu du 31 décembre 2012, l’exonération, sous certaines conditions, et à hauteur de la valeur des immeubles situés en Corse, du droit de partage de 1,10 % prévue à l’article 750 bis A du CGI en faveur des actes de partage de succession et des licitations de biens héréditaires ;
- aux actes établis jusqu’au 31 décembre 2014, au lieu du 31 décembre 2012, l’exonération de toute perception en faveur du Trésor prévue à l’article 1135 du CGI en faveur des procurations, attestations notariées après décès et actes de notoriété établis en vue du règlement d’une indivision successorale comportant des biens ou des droits immobiliers situés en Corse ;
- aux successions ouvertes jusqu’au 31 décembre 2012, au lieu du 31 décembre 2010, l’exonération totale de droits de mutation par décès des immeubles et droits immobiliers situés en Corse prévue à l’article 1135 bis du CGI1. Corrélativement, l’exonération à hauteur de 50 % des biens et droits de l’espèce prévue au même article s’appliquera aux successions ouvertes du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2017, au lieu du 1er janvier 2011 au 31 décembre 20151.

Les immeubles et droits immobiliers situés en Corse seront donc soumis aux droits de mutation par décès dans les conditions de droit commun pour les successions ouvertes à compter du 1er janvier 2018.

L'instruction administrative est publiée au BOI 7 E-4-09.

Le III de l'article 16 de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat (TEPA) a institué une réduction d'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) en faveur des redevables qui effectuent des dons à certains organismes d'intérêt général. Ce dispositif est codifié sous l'article 885-0 V bis A du code général des impôts (CGI).

Le V de l'article 16 précité prévoit que les dons pris en compte pour la détermination de cette réduction d'ISF ne sont pas soumis aux droits de mutation à titre gratuit. Cette exonération est codifiée sous l'article 757 C du CGI.

L'ensemble de ces dispositions est commenté dans l'instruction publiée au présent bulletin officiel sous la référence 7 S-5-08, à laquelle il convient donc de se reporter pour les commentaires relatifs à l'exonération prévue à l'article 757 C du CGI.

L'instruction officielle est publiée au BOI 7 G-1-08.

Dans le cadre de la loi en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat (loi n° 2007-1223 du 21 août 2007), diverses mesures concernant les droits de mutation à titre gratuit ont été adoptées afin d'alléger de manière substantielle ces droits et de faciliter la transmission du patrimoine vers les jeunes générations.

Ainsi, les articles 8, 9 et 10 de la loi précitée ont notamment :
- supprimé l'abattement global de 50 000 € prévu à l'article 775 ter du code général des impôts;
- supprimé les droits de succession au profit du conjoint survivant et du partenaire lié au défunt par un pacte civil de solidarité (PACS) et des frères et sœurs sous certaines conditions ;
- aligné le régime applicable aux transmissions entre vifs entre époux et entre partenaires liés par un PACS ;
- porté l'abattement personnel applicable en ligne directe de 50 000 € à 150 000 € ;
- porté l'abattement personnel applicable aux frères et soeurs de 5 000 € à 15 000 € ;
- instauré un abattement personnel de 7 500 € pour les successions dévolues aux neveux et nièces ;
- instauré une actualisation annuelle des tarifs et de certains abattements ;
- exonéré les clauses de réversions d'usufruit au profit du conjoint survivant ;
- exonéré du prélèvement de 20 %, prévu à l'article 990 I du code général des impôts, le conjoint survivant, le partenaire lié au défunt par un PACS et les frères et soeurs sous certaines conditions ;
- et exonéré les dons de sommes d'argent consentis en pleine propriété au profit de chacun de ses enfants, petits-enfants, arrière-petits-enfants, ou à défaut d'une telle descendance au profit de chacun de ses neveux et nièces, dans la limite de 30 000 €.

L'instruction administrative publiée au Bulletin Officiel des Impôts 7 G-7-07 commente ces différentes mesures.

La loi n°2006-728 du 23 juin 2006 portant réforme des successions et des libéralités a opéré une réforme profonde du droit patrimonial de la famille. Les principaux objectifs de cette loi sont d'accélérer et de simplifier le règlement des successions et de faciliter la gestion du patrimoine successoral.

La mise en oeuvre de cette modernisation du droit civil a conduit à la modification de certaines dispositions fiscales en matière de droits de mutation à titre gratuit. Celles-ci ont été adoptées lors de la loi de finances rectificative pour 2006 (loi n°2006-1771 du 30 décembre 2006).

L'instruction administrative publiée au BOI 7 G-6-07 expose les principales modifications apportées en matière de successions et de libéralités sur le plan du droit civil par la loi du 23 juin 2006 précitée et en précise les incidences fiscales.

L'article 8 de la loi n° 2007- 1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat instaure un dispositif pérenne d'exonération, dans la limite de 30 000 €, des dons de sommes d'argent consentis, sous certaines conditions, au profit de chacun de ses enfants, petits-enfants, arrière-petits-enfants ou ses neveux et nièces en l'absence de descendance.

Cette exonération s'applique aux dons consentis à compter du 22 août 2007. Ce nouveau dispositif, codifié sous l'article 790 G nouveau du code général des impôts, est commenté dans l'instruction administrative publiée au Bulletin Officiel des Impôts 7 G-5-07.

Pour mémoire:
Il est permis de faire un don unique d'un montant maximal de 30 000 euros à chacun de ses enfants, petits-enfants, arrière-petits-enfants ou, à défaut de descendance, aux neveux ou nièces sous respect des conditions suivantes:
- le donateur doit être âgé de moins de 65 ans au jour de la transmission,
- le donataire doit être âgé de 18 ans révolus ou être émancipé au jour de la transmission et déposer une déclaration de don en double exemplaire au bureau de l'enregistrement.

Biens appartenant pour l'usufruit au défunt pour la nue-propriété à ses présomptifs héritiers, preuve contraire

La présomption de fictivité de l'article 751 du code général des impôts qui s'applique au démembrement de propriété résultant d'une acquisition de l'usufruit par le défunt et de la nue-propriété par l'héritier présomptif ne peut être écartée que par la preuve de la réalité et de la sincérité du démembrement.

Dans un arrêt du 23 janvier 2007, la Cour de cassation rappelle que la démonstration du caractère réel et sincère du démembrement de propriété ne peut résulter du fait que l'héritier s'est personnellement acquitté du prix de la nue-propriété du bien en cause dès lors que le défunt détenteur de l'usufruit lui a préalablement fait don d'une somme permettant ladite acquisition. A cet égard, peu importe que la somme d'argent ayant permis l'acquisition ait été donnée plus de trois mois avant le décès de l'usufruitier.

Publié au Bulletin Officiel des Impôts 7 G-2-07.


Cour de cassation, arrêt du 23 janvier 2007
« [...]
Sur le moyen unique, pris en sa première branche :
Vu l'article 751 du code général des impôts;

Attendu, selon ce texte, qu'est réputé, jusqu'à preuve contraire, faire partie de la succession de l'usufruitier tout bien meuble ou immeuble appartenant pour l'usufruit au défunt et pour la nue-propriété à l'un de ses présomptifs héritiers ou descendants d'eux, à moins qu'il y ait eu donation régulière et que cette donation, si elle n'est pas constatée dans un contrat de mariage, ait été consentie plus de trois mois avant le décès ;

Attendu, selon l'arrêt attaqué, qu'après le décès de sa grand-mère survenu le 19 janvier 2000, M. Eric M, venant en représentation de son père, Guy M, décédé le 6 juin 1990, a déposé une déclaration de succession, qui a fait l'objet d'un redressement fiscal au motif qu'en application des dispositions de l'article 751 du code général des impôts il fallait ajouter à l'actif successoral la valeur d'un appartement dont sa grand-mère et son père avaient, par acte notarié des 31 août et 5 septembre 1989, respectivement acquis l'usufruit et la nuepropriété ; qu'après le rejet de sa réclamation, M. M a saisi le tribunal, qui a prononcé l'annulation de la décision de rejet de sa réclamation ;

Attendu que pour confirmer cette décision et prononcer la décharge de l'imposition litigieuse, la cour d'appel a retenu que la présomption prévue par l'article 751 du code général des impôts ne jouait pas lorsque le démembrement résultait d'un don manuel constaté dans un acte notarié dont la date est antérieure de trois mois au décès, ce qui était le cas en l'espèce, dès lors que par acte notarié du 31 août 1989, la grand-mère de M. M avait fait donation à son fils de la pleine propriété d'une somme d'argent qui avait été utilisée par ce dernier pour acquérir la nue-propriété de l'appartement, ainsi qu'il l'avait expressément déclaré dans l'acte des 31 août et 5 septembre 1989 constatant le démembrement de propriété de ce bien ;

Attendu qu'en statuant ainsi, alors que la donation régulière permettant d'écarter la présomption de fictivité du démembrement est celle de la nue-propriété ou de l'usufruit du bien, et non la donation d'une somme d'argent permettant acheter fictivement la nue-propriété ou l'usufruit de celui-ci, quand bien même cette donation serait elle-même réalisée régulièrement, la cour d'appel a violé le texte susvisé ;

PAR CES MOTIFS :
CASSE ET ANNULE, [...]. »

Il résulte des dispositions de l'article 796-I-3° du code général des impôts que les successions de toute personne de nationalité française ou de celle d'un pays allié dont le décès aura été provoqué, soit au cours des hostilités, soit dans les trois années à compter de la cessation des hostilités, par faits de guerre, suivant la définition qui en est donnée pour les réparations à accorder aux victimes civiles de la guerre, sont exonérées de l'impôt de mutation par décès.

Il est admis que cette exonération s'applique aux militaires français qui ont trouvé la mort le 6 novembre 2004, lors des événements de Bouaké en Côte d'Ivoire.

Cela étant, il est précisé que cette exonération ne concerne que les parts nettes recueillies par les ascendants, les descendants, le conjoint du défunt, ainsi que par ses frères et sœurs ou leurs descendants.

Enfin, les redevables peuvent déposer des demandes en restitution des droits acquittés pour les successions entrant dans le champ d'application de la présente instruction administrative, ceci à compter de la date de sa publication.

L'instruction officille est publiée au BOI 7 G-1-07.

Sont actuellement exonérés de droits de mutation à titre gratuit, sur option des donataires et sous certaines conditions, les donations en pleine propriété (CGI art. 790 A) :
- de fonds artisanaux, de fonds de commerce ou de clientèles d'une entreprise individuelle à activité industrielle, commerciale, artisanale ou libérale,
- ou de parts ou actions d'une société à activité industrielle commerciale, artisanale ou libérale représentatives du fonds ou de la clientèle.

Le régime fiscal des sociétés est sans incidence.

Cette exonération est étendue aux donations en pleine propriété de fonds agricoles ou de titres d'une société exerçant une activité agricole consenties à compter du 7 janvier 2006. L'exonération totale de droits s'applique lorsque la valeur du fonds transmis ou des titres représentatifs du fonds est inférieure à 300000 €.
Seules les donations en pleine propriété sont susceptibles de bénéficier de ce dispositif. Les successions et les donations réalisées en démembrement de propriété en sont exclues.

loi 2006-11 du 5 janvier 2006 d'orientation agricole

Dans le cadre de l'ordonnance du 7 décembre 2005 relative à des mesures de simplification en matière fiscale et à l'harmonisation et à l'aménagement du régime des pénalités, de la loi de finances rectificative pour 2005 et de la loi de finances pour 2006, diverses mesures concernant les droits de mutation à titre gratuit ont été adoptées, à savoir:
- réduction de dix à six ans du délai de rappel fiscal des donations antérieures
- instauration d'un abattement en faveur des transmissions à titre gratuit entre frères et soeurs
- instauration d'un abattement en faveur des donations consenties au profit des neveux et nièces (article 790 C nouveau du CGI)
- instauration d'un abattement en faveur des donations consenties au profit des arrière petits-enfants (article 790 D nouveau du CGI)
- aménagement du régime des réductions de droits applicables aux donations
- changement de régime matrimonial au profit d'un régime communautaire (article 1133 bis du CGI)
- dispense de déclaration de succession
- exonération de droits de mutation à titre gratuit en faveur de certains espaces naturels (article 793-2-7° nouveau du CGI)
- exonération du prélèvement de 20 % sur les sommes versées par les organismes d'assurances au profit de bénéficiaires visés à l'article 795 du CGI à raison des contrats d'assurances en cas de décès

L'instruction publiée au Bulletin Officiel des Impôts 7 G-4-06 commente ces différentes mesures.

L'article 793-1-4° du code général des impôts prévoit que les parts des groupements fonciers agricoles sont exonérées des droits de mutation à titre gratuit à concurrence des trois quarts de la fraction de la valeur nette des biens donnés à bail à long terme.

L'article 793 bis du code général des impôts subordonne le bénéfice définitif de ce régime de faveur à la condition que les biens restent la propriété du donataire, héritier et légataire pendant cinq ans à compter de la date de transmission à titre gratuit. Par arrêt du 3 novembre 2004, la Cour de cassation est venue préciser les modalités d'application de ces deux articles.

Elle estime ainsi que l'annulation d'une partie des parts du G.F.A. par réduction du capital du fait du retrait de certains immeubles du patrimoine dudit G.F.A. doit être analysée comme une méconnaissance de l'obligation de conservation des titres.

La Cour de cassation précise également que même partiel, le défaut de conservation des parts entraîne la déchéance totale du régime de faveur.

Pour de plus amples détails, se reporter au Bulletin Officiel des Impôts 7 G-8-06