Rescrit n° 2011/8 du 26/04/2011

Question :

Quelles sont les conséquences fiscales d'une fusion d'associations, régies par la loi du 1er juillet 1901 et soumises à l'impôt sur les sociétés, au regard du régime spécial des fusions des articles 210-0 A (en matière d'impôt sur les sociétés) et 816 (en matière de droits d'enregistrement) du CGI ?

Réponse :

En matière d'impôt sur les sociétés, l'article 210-0 A du code général des impôts (CGI), qui définit le champ d'application du régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du même code, exclut l'application de ce régime pour les opérations de restructuration dans lesquelles les parties à l'opération sont deux associations.

Le 3° de l’article 1605 ter du code général des impôts énumère les organismes qui sont expressément exonérés de la redevance audiovisuelle.

A cet égard, les associations socio-culturelles et sportives des établissements pénitentiaires mentionnées à l’article D.442 du code de procédure pénale ne sont pas visées par cet article.

Lors de l’examen du projet de loi de finances pour 2009, il a été décidé d’accorder le bénéfice de l’exonération à ces associations.

Rappel de la situation actuelle

Conformément au 2° du II de l’article 1605 du code général des impôts, la redevance audiovisuelle est due :
- par toutes les personnes physiques autres que celles imposables à la taxe d’habitation au titre d’un local meublé affecté à l’habitation mentionnées au 1° dudit article et par les personnes morales,
- à la condition de détenir au 1er janvier de l’année au cours de laquelle la redevance audiovisuelle est due un appareil récepteur de télévision ou un dispositif assimilé dans un local situé en France.

Toutefois, et en application du 3° de l’article 1605 ter du code général des impôts, sont exonérées de la redevance audiovisuelle les personnes morales de droit public pour leurs activités non assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du premier alinéa de l’article 256 B du code général des impôts (1). Cette exonération vise notamment les établissements pénitentiaires (2) ou la personne morale de droit public dont ils dépendent lorsqu’ils détiennent des téléviseurs et les mettent à la disposition des détenus.

En revanche, les associations socioculturelles et sportives des établissements pénitentiaires mentionnées à l’article D. 442 du code de procédure pénale ne sont pas visées par le 3° de l’article 1605 ter du code général des impôts dès lors qu’il s’agit de personnes morales de droit privé : il s’agit d’associations relevant de la loi de 1901.

Or, ces associations, constituées auprès de chaque établissement pénitentiaire, ont pour objet de favoriser la réinsertion sociale des détenus.

Elles soutiennent et développent l’action socio-culturelle et sportive au profit des détenus. Dans ce cadre, elles peuvent mettre à la disposition des détenus les téléviseurs qu’elles détiennent.

Modification apportée

Il est désormais admis que les associations socioculturelles et sportives des établissements pénitentiaires mentionnées à l’article D. 442 du code de procédure pénale sont exonérées de la redevance audiovisuelle pour les téléviseurs qu’elles détiennent et mettent à la disposition des détenus.

Cette exonération s’applique aux impositions établies à compter de l’année 2009. Par ailleurs, elle s’applique également aux contentieux en cours ou à venir afférents aux années antérieures à 2009 (3).

Instruction administrative publiée au BOI 3 P-1-09

(1) Pour plus de précisions sur ce point, il convient de se reporter aux paragraphes n° 19 et suivants de l’instruction publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 3 P-3-05.
(2) Il est rappelé qu’en application de l’article 3 de la loi n° 87-432 du 22 juin 1987 relative au service public pénitentiaire, les établissements pénitentiaires peuvent être érigés en établissements publics administratifs nationaux, placés sous la tutelle de l’Etat.
(3) Le contentieux de la redevance audiovisuelle due par les professionnels est régi comme en matière de taxe sur la valeur ajoutée (art. 1605 ter, 8° du CGI). A peine d’irrecevabilité, les réclamations doivent avoir été introduites dans les délais fixés par la loi (art. R*196-1 du livre des procédures fiscales).

L’article 31 de la loi de finances pour 2009, codifié aux articles 151 octies C et 749 B du code général des impôts, aménage les conséquences de la transformation de sociétés ou organismes placés sous le régime des sociétés de personnes en associations d’avocats soumises au même régime d’imposition.

Sous réserve de l’identité des associés, de l’absence de modification des écritures comptables et de la possibilité d’imposer les bénéfices, profits et plus-values de la société transformée sous le nouveau régime fiscal de l’association, cette transformation n’entraîne ni les conséquences de la cessation d’entreprise, tant en matière d’imposition des bénéfices que d’application du droit de partage, ni l’imposition immédiate des plus-values ou moins-values constatées lors de l’annulation des parts de la société.

L'instruction administrative publiée au BOI 5 G-2-09 commente ces nouvelles dispositions applicables aux transformations réalisées à compter du 1er janvier 2009.

Rescrit n°2008/25 du 04/11/2008

Question :
Dans quels cas les activités des associations de création artistique sont-elles exonérées des impôts commerciaux ?

Réponse :
Les associations de création artistique produisent et créent des oeuvres qui peuvent réunir plusieurs artistes dans des disciplines telles que les arts plastiques, les arts de la rue, du cirque, de la danse, de la musique, du théâtre.

Les associations de création artistique ont un rôle d'animation de la vie sociale et culturelle.

Elles atteignent ces buts par la production d'oeuvres, de spectacles, par l'organisation de manifestations artistiques, par la diffusion des oeuvres produites, par des actions de formations, par l'encadrement de pratiques amateurs, etc...

Les associations de création artistique peuvent être exonérées des impôts commerciaux sous les conditions suivantes.
1) Etape n°1 : L'association doit être gérée de façon désintéressée

Sous réserve de l'application des mesures de tolérance précisées par l'instruction 4 H-5-06, la gestion doit être désintéressée. Les dirigeants, de droit ou de fait, doivent exercer leurs fonctions à titre bénévole.

Le recours à un directeur salarié, qui peut participer à titre consultatif au conseil d'administration, n'est pas de nature à remettre en cause le caractère désintéressé de la gestion de l'organisme dès lors que le conseil d'administration détient un pouvoir de nomination et de révocation du directeur et en fixe la rémunération.

Néanmoins, en raison de la spécificité de l'activité artistique, il est admis que le directeur dispose d'une grande liberté pour la gestion de l'organisme, notamment en matière d'orientation artistique, sans que la gestion désintéressée soit remise en cause.

Inversement, lorsque le directeur, membre ou non du conseil d'administration, se substitue à lui pour la définition des orientations majeures de l'activité de l'organisme, sans contrôle effectif de ce conseil, ou fixe lui même sa propre rémunération, il sera considéré comme dirigeant de fait entraînant par là même la gestion intéressée de l'organisme.

2) Etape n°2 : L'association concurrence-t-elle un organisme du secteur lucratif ?

La spécificité des associations de création artistique est la production d'oeuvres originales, expérimentales ou innovantes dans le cadre d'un projet culturel et artistique global clairement affiché. Ces associations qui sont des compagnies, des troupes, des collectifs ou des groupements réunis autour d'artistes ont pour objet le développement de performances artistiques qui n'ont en général pas vocation à être exploitées commercialement. Elles sont donc en principe non concurrentielles.

Néanmoins, si ces associations exerçaient leurs activités en concurrence avec des entreprises du secteur concurrentiel, il conviendrait d'étudier les critères dit des « 4 P ».

3) Etape n°3 : Conditions de l'appréciation de la " lucrativité " de l'activité de l'association dans le cas d'une situation de concurrence avec un organisme du secteur lucratif.

Afin de vérifier qu'une association réalise une activité non-lucrative bien qu'elle soit en concurrence avec des entreprises du secteur lucratif, il convient d'analyser le produit offert, le public visé, le prix pratiqué et les méthodes commerciales mises en oeuvre, étant précisé que le fait que des participants soient rémunérés pour leurs prestations ne doit pas conduire à éluder l'étude des différents critères de non-lucrativité sous réserve, bien entendu, du respect de l'étape n° 1. Ces critères qui constituent un faisceau d'indices sont classés en fonction de l'importance décroissante qu'il convient de leur accorder.

a) Produit :

Une association pourra notamment se distinguer d'une entreprise commerciale dès lors qu'elle :
- propose des créations artistiques, c'est-à-dire des oeuvres dont la caractéristique artistique est d'être innovante ou expérimentale et de connaître une faible notoriété. Dans tous les cas, les oeuvres proposées ne s'inscrivent pas dans une exploitation de type commercial (réseaux de grande diffusion organisée et exploitation médiatique) ;
- propose des créations d'artistes amateurs ou professionnels sans moyens financiers et dont la notoriété ou le projet artistique est à établir. Ces artistes trouvent souvent au sein de ces associations l'occasion unique de produire et de diffuser leurs oeuvres ;
- développe et organise autour de la production artistique un projet éducatif et d'action culturelle clairement identifié en direction de populations spécifiques issues des quartiers défavorisés ou de zones rurales sous-équipées et mal pourvues en offre culturelle et artistique ;
- fonctionne grâce à la participation active de bénévoles dans la production et la valorisation des créations artistiques.

b) Public :

Les créations artistiques proposées peuvent s'adresser à tout type de public de manière indifférenciée. Néanmoins, les actions que les associations peuvent mener auprès de publics défavorisés issus de quartiers ou de zones rurales sous-équipés et mal pourvus en offre culturelle et artistique, en leur permettant d'assister aux spectacles et aux animations proposées et/ou de participer à l'organisation même des activités permettent de considérer que ce critère est rempli.

c) Prix :

Lorsque la prestation artistique ou l'oeuvre est acquise par une collectivité (collectivités locales, entreprises) le critère relatif au prix ne peut être considéré comme un critère de différenciation.

Lorsque le public participe au financement de la prestation artistique (notamment lors de spectacles), les prix proposés doivent être dans tous les cas inférieurs d'au moins un tiers au prix proposé par les organismes du secteur concurrentiel et peuvent être modulés en fonction de la situation des spectateurs.

d) Publicité :

Les associations peuvent proposer des opérations d'informations (plaquettes de présentations, publipostages, affiches, site internet, etc...), notamment pour informer les personnes auxquelles s'adressent les créations qu'elles réalisent, sans que soit remise en cause leur non-lucrativité à condition que les moyens mis en oeuvre ne puissent s'assimiler à de la publicité par l'importance et le coût de la campagne de communication.

Nota : compte tenu des contraintes fixées aux collectivités par l'application du code des marchés publics, ces activités font parfois l'objet d'un appel d'offres public donnant lieu à la conclusion d'un marché. Cet état de fait ne permet de conclure à l'existence d'une concurrence réelle que si des entreprises commerciales participent à ces appels d'offre de manière habituelle.

Il est précisé à titre d'exemple que la situation fiscale des centres nationaux de création musicale doit être appréciée au regard des principes ci-dessus dégagés.

Le régime fiscal applicable aux organismes sans but lucratif (associations régies par la loi du 1er juillet 1901, congrégations religieuses, associations régies par la loi locale maintenue en vigueur dans les départements de la Moselle du Bas-Rhin et du Haut-Rhin, fondations reconnues d'utilité publique et fondations d'entreprise) a été profondément renouvelé par la publication de l'instruction 4 H-5-98.

L'instruction publiée au Bulletin Officiel des Impôts 4 H-5-06 a pour objet de présenter dans un document unique le régime fiscal d'ensemble de ces organismes tel qu'il a été défini par cette instruction ainsi que par les instructions 4 H-1-99, 4 H-3-00, 4C-2-00 et 4 H-6-01.

Cette instruction commente en outre les modifications apportées par l'article 6 de la loi de finances pour 2002 n° 2001-1275 du 28 décembre 2001 et son décret d'application n° 2004-76 du 20 janvier 2004 codifié respectivement à l'article 261-7-1° du code général des impôts et à l'article 242 C de l'annexe II au code précité à la définition de la gestion désintéressée de ces organismes, et par l'article 20 de la loi de finances pour 2005 concernant l'exonération d'impôt sur les sociétés des revenus patrimoniaux des fondations reconnues d'utilité publique.