Aux termes de l’article 885 K du code général des impôts (CGI), la valeur de capitalisation des rentes ou indemnités perçues en réparation de dommages corporels liés à un accident ou à une maladie est exclue du patrimoine taxable à l’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) des personnes bénéficiaires ou, en cas de transmission à titre gratuit par décès, du patrimoine du conjoint survivant.

Il a été précisé qu’en cas de décès du conjoint bénéficiaire de la rente ou de l’indemnité, seul le montant actualisé des arrérages perçus au titre de la réversion pouvait être porté au passif de la déclaration d’ISF du conjoint survivant (réponse à la question écrite de M. Jacques Remiller, député de l’Isère, Journal officiel Assemblée nationale du 23 février 2010, page 2022, n° 39995).

L’abattement de 30 % prévu en faveur des présidents et des membres élus des chambres de métiers et de l’artisanat est applicable si le montant des indemnités perçues par les intéressés n’excède pas une
limite fixée par voie réglementaire, exprimée en points d’indice de rémunération des agents statutaires des chambres de métiers et de l’artisanat.

Pour 2010, la valeur mensuelle du point d’indice permettant le calcul de cette limite est de 5,16 € au 1er janvier 2010 et de 5,21 € à compter du 1er novembre 2010.

Rescrit n° 2010/42 du 06/07/2010

Question :

Dans quelles conditions la contribution sociale généralisée (CSG) afférente à une indemnité de rupture conventionnelle du contrat de travail en totalité exonérée d'impôt sur le revenu est-elle prise en compte dans la détermination de la rémunération imposable du salarié concerné ?

Réponse :

L'indemnité de rupture conventionnelle peut, en application de l'article L 136-2 du code de la sécurité sociale, être en partie soumise à la CSG, au même titre que les autres indemnités de rupture du contrat de travail.

En application du I de l'article 154 quinquies du code général des impôts (CGI), la CSG due au titre des revenus d'activité est admise en déduction pour la détermination du montant net imposable du revenu catégoriel au titre duquel elle a été acquittée, à concurrence de la fraction correspondant au taux de 5,1%. La fraction de CSG restante n'est quant à elle pas déductible.

La Documentation de base 5 B 3233, n° 15 et suivants, précise que la CSG est déductible dès lors qu'elle est afférente à des revenus effectivement soumis au barème progressif de l'impôt sur le revenu et pour lesquels la CSG s'est substituée aux cotisations d'assurance maladie.

Il résulte de ces principes que la CSG acquittée sur une indemnité de rupture conventionnelle exonérée en totalité d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales, n'est, pour son montant total, pas déductible fiscalement.

Rescrit n° 2010/39 du 06/07/2010

Question :

Les indemnités d'astreinte perçues par les magistrats en application du décret n° 2003-1284 du 26 décembre 2003 sont-elles exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 80 quater du code général des impôts ?

Réponse :

Le 5° du I de l'article 80 quater du code général des impôts (CGI), issu de l'article 1er de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat (« loi TEPA »), exonère d'impôt sur le revenu les éléments de rémunération versés aux agents publics au titre des heures supplémentaires qu'ils réalisent ou du temps de travail additionnel effectif, selon des modalités prévues par décret.

L'article 1er du décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007 portant application aux agents publics de l'article 1er de la loi TEPA précitée, modifié par l'article 5 du décret n° 2008-76 du 24 janvier 2008, énumère de façon limitative les éléments de rémunération qui entrent dans le champ d'application de l'exonération prévue au 5° du I de l'article 81 quater du CGI.

Ainsi, sont visées les indemnités d'intervention en cours d'astreinte versées en application de l'article 5 du décret n° 2000-815 du 25 août 2000, de l'article 5 du décret n° 2001-623 du 12 juillet 2001 et des articles 20 à 25 du décret n° 2002-9 du 4 janvier 2002 modifié.

Par suite, les indemnités d'astreinte versées aux magistrats en application du décret du 26 décembre 2003 ne sont pas susceptibles d'être exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI.

Les dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts interdisent la déduction des provisions constituées en vue de faire face au paiement d'indemnités de licenciement pour motif économique.

Ces dispositions, qui résultent de l'article 7 de la loi de finances pour 1998, ont été commentées dans l'instruction du 20 mars 1998, publiée au bulletin officiel des impôts du 27 mars 1998 sous la référence 4 E-1-98.

Des hésitations étant apparues quant au champ d'application de ces dispositions, les précisions figurant aux paragraphes 15 et 16 (premier alinéa) de cette instruction sont remplacées par les dispositions suivantes :

« 15. Plusieurs types d'indemnités peuvent être versés à l'occasion d'un licenciement pour motif économique.
1) Les indemnités concernées par l'article 7 de la loi de finances pour 1998
Toutes les indemnités directement liées à un licenciement pour motif économique sont concernées par ce dispositif, et notamment :
- l'indemnité prévue à l'article L. 1234-9 du code du travail, aux termes duquel le salarié lié par un contrat de travail à durée indéterminée qui est licencié alors qu'il compte une année d'ancienneté ininterrompue au service du même employeur, a droit, sauf en cas de faute grave, à une indemnité minimum de licenciement, dont le taux et les modalités de calcul en fonction de la rémunération brute dont il bénéficiait antérieurement à la rupture du contrat de travail sont  fixés aux articles R. 1234-1 à R. 1234-4 du même code ;
- lorsqu'elles sont d'un montant supérieur à l'indemnité légale, les indemnités accordées aux salariés en application des conventions collectives, du contrat de travail, des usages ou sur tout autre fondement, comme par exemple sur le fondement des dispositions de l'article L. 1233-61 du code du travail qui régit la mise en place du plan de sauvegarde de l'emploi.
2) Les dépenses non visées par le nouveau dispositif
16. Ne sont notamment pas concernées par le nouveau dispositif, les provisions constituées en vue de faire face aux versements suivants, dès lors qu'ils ne sont pas directement liés au licenciement pour motif économique : ».

Publié au BOI 4 E-1-10

Rescrit n°2010/01 du 19/01/2010   

Question :

Les personnels de l'Etat et des établissements publics administratifs en service à l'étranger percevant une indemnité de résidence majorée exonérée d'impôt sur le revenu peuvent-ils déduire des frais de double résidence ?

L'indemnité de résidence majorée doit-elle être prise en compte dans leur revenu fiscal de référence ?

Réponse :

En application du 3° de l'article 83 du code général des impôts (CGI), les salariés peuvent renoncer à la déduction forfaitaire de leurs frais professionnels et opter pour la déduction des frais réels et justifiés.

En cas d'option pour le régime des frais réels et justifiés, les frais de double résidence admis en déduction s'entendent des dépenses supplémentaires, notamment de séjour et de déplacement, effectivement supportées par le salarié qui résultent de la nécessité de résider, pour des raisons professionnelles, dans un lieu distinct du domicile habituel, à condition que cette situation ne résulte pas de convenances personnelles mais constitue une contrainte inhérente à l'emploi.

Or, en application du 1 de l'article 13 du CGI, les dépenses supportées en vue d'acquérir un revenu exonéré d'impôt sur le revenu ne sont pas admises en déduction dès lors qu'elles ne sont pas engagées pour acquérir ou conserver un revenu imposable.

Par suite, les personnels de l'Etat et des établissements publics administratifs en service à l'étranger qui perçoivent une indemnité de résidence majorée du fait de leur affectation à l'étranger et qui optent pour le régime des frais réels et justifiés ne peuvent déduire des frais de double résidence.

L'indemnité de résidence majorée est prise en compte dans le revenu fiscal de référence en application du IV de l'article 1417 du CGI.

Afin de faciliter les restructurations et réorganisations dans le secteur de la défense, l’article 150 de la loi n°2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009 (cf. annexe I) institue une indemnité de départ volontaire attribuée, à compter du 1er janvier 2009 et jusqu'au 31 décembre 2014, sous certaines conditions, aux ouvriers de l'Etat en fonction au ministère de la défense ou dans un établissement public placé sous sa tutelle, qui quittent le service dans le cadre d'une restructuration ou d'une réorganisation ou dont le départ permet le reclassement d’un ouvrier issu d’un organisme restructuré.

Les conditions d’attributions de cette indemnité (désignation des bénéficiaires, modalité de calcul et de versement) sont fixées par le décret n° 2009-83 du 21 janvier 2009 instituant une indemnité de départ volontaire en faveur de certains ouvriers de l’Etat du ministère de la défense et des établissements publics placés sous sa tutelle (cf. annexe II).

La liste des opérations de restructuration ou de réorganisation de service ouvrant droit à l’indemnité de départ volontaire susvisée figure en annexe de l’arrêté du 28 janvier 2009 fixant la liste des opérations de restructuration ou de réorganisation des services et établissements du ministère de la défense ouvrant droit à certaines indemnités de restructuration (publié au JO du 19 février 2009).

Régime applicable en matière d’impôt sur le revenu

L'indemnité de départ volontaire versée en application du I de l'article 150 de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009 est exonérée d’impôt sur le revenu conformément au 30° bis de l’article 81 du code général des impôts.

L’exonération d’impôt sur le revenu porte sur l’indemnité de départ volontaire attribuée aux ouvriers de l’Etat du ministère de la défense et des établissements publics placés sous sa tutelle, dans les conditions prévues par le décret n° 2009-83 du 21 janvier 2009 précité, y compris l’indemnité de départ volontaire spécifique versée en application de l’article 6 du même décret en cas de création ou de reprise d’une entreprise.

L’option, par les bénéficiaires, pour la déduction des frais professionnels pour leur montant réel et justifié ne fait pas perdre le bénéfice de l’exonération.

Le remboursement des sommes perçues, auquel sont tenus les bénéficiaires qui, dans les cinq années suivant la cessation de leurs fonctions, souscrivent un nouvel engagement au sein du ministère de la défense ou d’un établissement public placé sous sa tutelle ne peut donner lieu à une déduction du revenu brut, dans la mesure où ces sommes n’ont pas été imposées l’année de leur perception.

Entrée en vigueur

L’exonération d’impôt sur le revenu s’applique aux indemnités de départ volontaire attribuées à compter du 1er janvier 2009 et jusqu'au 31 décembre 2014. La date d’attribution s’entend de la date de la décision ministérielle accordant l’indemnité quelles que soient la date de dépôt de la demande par le bénéficiaire et les dates de paiement des sommes.


Instruction administrative publiée au BOI 5 F-14-09

L’abattement de 30 % prévu en faveur des présidents et des membres élus des chambres de métiers et de l’artisanat est applicable si le montant des indemnités perçues par les intéressés n’excède pas une limite fixée par voie réglementaire, exprimée en points d’indice de rémunération des agents statutaires des chambres de métiers et de l’artisanat.

Pour 2008, la valeur mensuelle du point d’indice permettant le calcul de cette limite est de 5,16 €.

En application de l’article 885 K du code général des impôts, seules les rentes ou indemnités perçues en réparation de dommages corporels liés à un accident ou une maladie sont exclues du patrimoine des personnes bénéficiaires au regard de la détermination de l’assiette de l’impôt de solidarité sur la fortune.

Le bénéfice de cette exonération a été étendu aux sommes perçues par des tiers du fait de l’atteinte à l’intégrité physique de la victime, à la condition qu’il s’agisse effectivement d’une réparation à caractère indemnitaire.

Or, conformément à l’article L. 131-1 du code des assurances, les sommes versées à des tiers en exécution d’un contrat d’assurances de personnes en cas d’accident ou de maladie de l’assuré revêtent un caractère forfaitaire, et non pas indemnitaire, dès lors qu’elles sont calculées en fonction d’éléments prédéterminés par les parties indépendamment du préjudice subi.

Par arrêt du 6 novembre 2007, la Cour de cassation rappelle que les sommes versées aux ayants droit de l’assuré en vertu d’un tel contrat ne sont pas susceptibles d’être exonérées d’I.S.F.

La doctrine administrative admet cependant que l'article 885 K précité peut s'appliquer aux prestations servies en exécution d'un contrat d’assurances de personnes en cas d’accident ou de maladie de l’assuré, nonobstant leur caractère forfaitaire, lorsque les sommes sont versées à la victime de l'accident corporel elle-même.

L'instruction administrative est publiée au Bulletin Officiel des Impôts 7 S-10-08.

L'instruction publiée au BOI 3 B-1-08 a pour objet de commenter la jurisprudence administrative s’agissant des règles applicables en matière de TVA aux indemnités versées à un agent commercial lors de la rupture de son contrat d’agence, en complément de l’instruction 3 B–1-02 du 27 mars 2002 afférente aux règles applicables en matière de TVA aux sommes qualifiées d’indemnités.

Le juge administratif (1) considère dans cette situation que l’indemnité compensatrice versée (2) à un agent commercial n’est pas imposable à la TVA dès lors que la reprise par le mandant de la clientèle acquise par cet agent commercial durant la période d’exécution du contrat d’agence ne caractérise pas une prestation individualisée de services entrant dans le champ d’application de la taxe.

Dans le cas du versement d’une indemnité globale, seule la fraction de cette indemnité pouvant s’analyser comme la contrepartie d’une prestation de services individualisée rendue par l’agent commercial au profit de son mandant doit être soumise à la TVA (3).

Peuvent notamment s’analyser comme la contrepartie d’une prestation de services individualisée rendue au profit de la partie versante, et être soumises à la TVA, les sommes suivantes versées à un agent commercial lors de la résiliation de son contrat d'agence :
- les rappels de commissions (4), qui correspondent aux commissions dues au titre des opérations réalisées avant la rupture du contrat d’agence et qui sont donc versées par le mandant en contrepartie de la réalisation des prestations de services d’agence ;
- l’indemnité versée au titre d’une clause de non-concurrence dès lors qu’elle rémunère une obligation de ne pas faire (cf. article 256 IV-1° du code général des impôts).

A l’inverse, une indemnité qui aurait pour objet exclusif de réparer un préjudice n’aura pas à être soumise à la taxe.

Dans le cas où le versement d’une indemnité correspondrait pour partie à l’indemnisation du préjudice subi (non taxable) et pour partie à des sommes dues pour des arriérés de commissions (taxables), il conviendrait d’appliquer à chacune le traitement fiscal idoine nonobstant le fait que le versement soit présenté comme le versement d’une indemnité unique.

Les dispositions de l'instruction officielle 3 B-1-08 sont applicables aux litiges en cours.

(1) Cour administrative d’appel de Nancy, arrêt du 29 novembre 2007, SARL ACB, n° 06NC00762.
(2) En application de l’article 12 de la loi 91-593 du 25 juin 1991, codifié à l’article L134-12 du code de commerce.
(3) Sous réserve de pouvoir ventiler la part de l’indemnité réparant un préjudice de celle venant en contrepartie d’une prestation
de services individualisée rendue au profit du mandant dans le cas du versement d’une indemnité globale et forfaitaire.
(4) Quelle que soit leur dénomination : commissions de retour sur échantillonnage, indemnités pour échantillonnage de clientèle…

Conformément à l'article 80 duodecies du code général des impôts (CGI), l'exonération de certaines indemnités de rupture du contrat de travail ou du mandat social est susceptible d'être plafonnée en valeur absolue par référence au montant annuel du plafond de la sécurité sociale (PSS) en vigueur à la date du versement des indemnités.

Sont concernées :
- les indemnités de licenciement versées en dehors d'un plan de sauvegarde de l'emploi (« plan social ») au sens des articles L. 321-4 et L. 321-4-1 du code du travail (articles L. 1233-32 et L. 1233-61 à L. 1233-64 du code du travail en vigueur à compter du 1er mai 2008), dont l'exonération est susceptible d'être limitée à six fois le montant annuel du PSS (a du 3° du 1 de l'article 80 duodecies du CGI) ;
- les indemnités de mise à la retraite, dont l'exonération est susceptible d'être limitée à cinq fois le montant annuel du PSS (a du 4° du 1 de l'article 80 duodecies précité) ;
- les indemnités de départ volontaire versées aux salariés dans le cadre d'un accord collectif de gestion prévisionnelle des emplois et des compétences (GPEC) dans les conditions prévues au II de l'article L. 320-2 du code du travail (article L. 2242-17 du code du travail en vigueur à compter du 1er mai 2008), qui sont exonérées dans la limite de quatre fois le montant annuel du PSS (5° du 1 de l'article 80 duodecies précité) ;
- les indemnités versées aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visées à l'article 80 ter du CGI en cas de cessation forcée de leurs fonctions, notamment de révocation, qui sont exonérées dans la limite de six fois le montant annuel du PSS (2 de l'article 80 duodecies précité) ;

Compte tenu du montant annuel du PSS pour 2008, qui s'établit à 33 276 €, les limites d'exonération en valeur absolue applicables pour les indemnités de l'espèce versées en 2008 ressortent à :
- 199 656 € pour les indemnités de licenciement (hors « plan social ») ou de cessation forcée des fonctions de mandataire social ou de dirigeant ;
- 166 380 € pour les indemnités de mise à la retraite ;
- 133 104 € pour les indemnités de départ volontaire versées dans le cadre d'un accord de GPEC.

Remarque : par exception, pour les indemnités versées au titre d'une rupture du contrat de travail ou du mandat social intervenue avant le 1er janvier 2006, le plafonnement de l'exonération s'effectue par référence à la première tranche du tarif de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) en vigueur au 1er janvier de l'année d'imposition (article 80 duodecies du CGI dans sa rédaction applicable avant les articles 13 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2006 et 56 de la loi de finances rectificative pour 2005 ; cf. BOI 5 F-16-06 n° 14 et 16 et BOI 5 F-12-07 n° 6 et 7).

Dans cette situation, qui devrait être exceptionnelle s'agissant d'indemnités versées en 2008 à raison d'une rupture du contrat de travail ou du mandat social notifiée ou décidée avant le 1er janvier 2006, les limites d'exonération en valeur absolue s'établissent, compte tenu du tarif de l'ISF applicable en 2008 (cf. BOI 7 S-1-08) à :
- 385 000 € (moitié de la première tranche du tarif de l'ISF) pour les indemnités de licenciement (hors « plan social ») ou de cessation forcée des fonctions de mandataire social ou de dirigeant ;
- 192 500 € (quart de la première tranche du tarif de l'ISF) pour les indemnités de mise à la retraite.

L'instruction officielle est publiée au BOI 5 F-10-08.

En application du I de l'article 204-0 bis du code général des impôts (CGI), les indemnités de fonction des élus locaux sont, depuis le 1er janvier 1993, soumises de plein droit à une retenue à la source libératoire de l'impôt sur le revenu.

Cette retenue à la source constitue ainsi le régime d'imposition de droit commun des indemnités de fonction des élus locaux, qui, en application du III de l'article 204-0 bis précité du CGI, peuvent toutefois y renoncer en optant pour l'imposition desdites indemnités à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.

Le régime d'imposition à l'impôt sur le revenu des indemnités de fonction des élus locaux a fait l'objet d'une circulaire ministérielle du 31 janvier 2008 (n° NOR/BCF/R/08/02469C), qui actualise la circulaire du 14 mai 1993 « relative à l'application de la retenue à la source sur les indemnités de fonction perçues par les titulaires de mandats locaux instituée par l'article 47 de la loi de finances rectificative pour 1992 n° 92-1476 du 31 décembre 1992 ».

Le texte de la circulaire du 31 janvier 2008 figure en annexe de l'instruction 5 F-9-08.

Le V de l'article 151 septies A du code général des impôts, issu de l'article 35 de la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005, prévoit un régime d'exonération de l'indemnité compensatrice versée à un agent général d'assurances exerçant à titre individuel par la compagnie d'assurance qu'il représente à l'occasion de la cessation de son mandat lorsque les conditions suivantes sont réunies :
- le contrat dont la cessation est indemnisée a été conclu depuis au moins cinq ans au moment de la cessation d'activité ;
- l'agent général fait valoir ses droits à la retraite à la suite de la cessation du contrat ;
- l'activité est intégralement poursuivie, dans les mêmes locaux, par un nouvel agent général d'assurances exerçant à titre individuel et dans le délai d'un an.

Lorsque ces conditions sont réunies, la plus-value afférente à la perception de l'indemnité compensatrice est exonérée. En contrepartie, l'agent général d'assurances qui cesse son activité doit acquitter une taxe exceptionnelle au tarif prévu à l'article 719 du code précité. Cette taxe est établie, contrôlée et recouvrée comme l'impôt sur le revenu et sous les mêmes garanties et sanctions.

L'article 41-00 A bis de l'annexe III au code général des impôts, issu du décret n° 2007-562 du 16 avril 2007 relatif aux modalités d'application de la taxe exceptionnelle assise sur l'indemnité compensatrice perçue par les agents généraux d'assurances à l'occasion de leur départ à la retraite, précise les modalités d'application de cette taxe exceptionnelle ainsi que les obligations déclaratives qui y sont attachées.

Ce nouveau dispositif, publié au BOI 5 G-1-08, s'applique aux indemnités acquises à compter du 1er janvier 2006.

Rescrit n°2008/1 du 22/01/2008

Question :
Quel est le régime fiscal des indemnités compensatrices émanant de la Française des Jeux et correspondant à la baisse de taux de rémunération des courtiers de la Française des Jeux ?

Réponse :
L'indemnité compensant la baisse du taux des commissions est, dès lors que l'activité est exercée depuis au moins deux ans, soumise au régime des plus-values à long terme.

Cette mesure concerne l'ensemble des entreprises, qu'elles relèvent de l'impôt sur les sociétés ou de l'impôt sur le revenu.

Intérêts d'emprunt:
Il est instauré un crédit d'impôt sur le revenu équivalent à 20 % des intérêts d'emprunts, pendant les cinq premières années, pour l'achat d'une résidence principale. L'article concerne les ménages achetant ou ayant acheté dans les cinq dernières années et est plafonné à 3 750 euros pour une personne seule, 7 500 pour un couple et 500 euros supplémentaires par personne à charge. Les foyers non imposables recevront, eux, un chèque du Trésor public. Le dispositif est étendu aux cas de mutation professionnelle, quand l'emprunt en cours ne concerne plus l'habitation principale.

Bouclier fiscal:
A partir de 2008, les impôts directs (impôt sur le revenu, ISF, impôts locaux, CSG et CRDS) ne pourront plus dépasser 50 % des revenus contre 60 % actuellement.

ISF:
L'abattement d'ISF au titre de la résidence principale est porté de 20 à 30%. Les assujettis pourront également déduire de leur ISF 75 % des souscriptions en numéraire (dans la limite de 50.000 euros) au capital initial ou aux augmentations de capital des PME non cotées ou qui font des dons aux établissements publics d'enseignement et de recherche, aux fondations reconnues d'utilité publique et aux associations d'insertion. Le dispositif est élargi aux investissements indirects, via les fonds de placement.

Travail étudiant:
Les étudiants exerçant une activité salariée pour financer leurs études seront exonérés d'impôt jusqu'à 25 ans, dans la limite de trois SMIC mensuels par an, à compter des revenus 2007.

Heures supplémentaires:
A compter du 1er octobre, les heures supplémentaires seront majorées de 25 % dans toutes les entreprises. Elles seront totalement exonérées de charges sociales et d'impôt sur le revenu pour les salariés.

Parachutes dorés:
Dans le contrat de travail du dirigeant, les entreprises devront établir une relation entre l'indemnité de départ, la performance personnelle et la performance de l'entreprise durant le mandat. L'assemblée générale des actionnaires devra donner son avis sur ces indemnités et le conseil d'administration devra motiver le versement au moment du départ. Les indemnités de départ supérieures à 1 million d'euros (par dirigeant) seront imposables à l'impôt sur les sociétés payé par l'entreprise.

Droits de succession:
A compter de 2008, les droits de succession seront supprimés au profit du conjoint (marié ou pacsé) survivant. L'abattement de 50.000 euros applicable aux donations et successions aux enfants passera à 150.000 euros, celui de 5.000 euros applicable aux frères et soeurs passera à 15.000 euros et un abattement de 5.000 euros sera créé pour les neveux et nièces. L'abattement pour une personne handicapée, lorsqu'elle n'est pas l'héritière directe , est également porté de 50.000 à 150.000 euros. Les dons en numéraire entre vifs seront exonérés de droits de mutation dans la limite de 30.000 euros. Les successions entre frères et soeurs vivant sous le même toit sont exonérées.

Stock-options:
Le régime fiscal des stock-options nouvellement attribuées sera aligné sur celui des actions gratuites : les plus-values réalisées lors de la vente d'actions issues de la levée de stock-options ne seront plus exonérées en cas de don ou d'héritage.

Aux termes de l'article 775 bis du code général des impôts (CGI), sont déductibles de l'actif
successoral, sous certaines conditions, les indemnités versées ou dues aux personnes contaminées par le virus d'immunodéficience humaine (VIH), aux personnes contaminées par la maladie de Creutzfeldt-Jakob à la suite d'un traitement par hormones de croissance ou résultant d'une contamination probable par l'agent de l'encéphalopathie spongiforme bovine et aux personnes atteintes d'une pathologie liée à une exposition à l'amiante.

L'article 6 de la loi de finances pour 2007 modifie les dispositions de l'article 775 bis du CGI.
Sont désormais déductibles de l'actif successoral les rentes et indemnités versées ou dues au défunt en réparation de dommages corporels liés à un accident ou à une maladie.

L'instruction administrative publiée au BOI 7 G-4-07 commente ces nouvelles dispositions.

En vue de renforcer la compétitivité de sa Recherche, l'Union européenne a prévu, au travers de son sixième « programme-cadre de recherche et développement technologique » (« 6ème PCRDT »), des actions, regroupées sous l'appellation « actions Marie Curie », dont l'objet est d'encourager à l'échelle européenne le développement et le transfert de compétences en matière de recherche, le renforcement et l'élargissement des perspectives de carrière des chercheurs et la promotion de l'excellence dans la recherche européenne.

Ces actions se poursuivent dans le cadre du septième programme-cadre (« 7ème PCRDT ») qui, adopté le 18 décembre 2006 et couvrant la période 2007-2013, a succédé le 1er janvier 2007 au 6ème PCRDT qui couvrait pour sa part la période 2002-2006.

Certaines de ces actions en faveur des chercheurs donnent lieu au versement d'aides pécuniaires à la formation et à la mobilité.

La présente instruction précise le régime au regard de l'impôt sur le revenu des sommes ainsi versées aux chercheurs dans le cadre des actions Marie Curie et, en particulier, celui des primes ou indemnités transnationales de mobilité.

Composition des aides financières versées sans le cadre des actions Marie Curie

Les actions Marie Curie comportent le versement d'une indemnité mensuelle de séjour (« living monthly allowance ») et, le cas échéant, d'une indemnité dite d'exploration de carrière (« career exploratory allowance ») ainsi que d'une contribution aux frais de mobilité des chercheurs comprenant elle-même :
- d'une part, une prime ou indemnité mensuelle de mobilité (« mobility allowance »), dont le montant varie selon la situation familiale du chercheur et qui, à titre principal, est représentative des frais résultant pour les bénéficiaires de leur mobilité temporaire (frais de déménagement, frais de garde-meuble dans le pays d'origine, cours de langue ...) ;
- et, d'autre part, une prime ou indemnité de voyage (« travel allowance »), dont le montant est variable selon la distance entre le pays d'origine et le pays d'accueil du chercheur, qui couvre les frais correspondant à un voyage annuel (aller et retour) du bénéficiaire dans son pays d'origine.

Régime au regard de l'impôt sur le revenu des aides financières versées dans le cadre des actions marie Curie

L'indemnité mensuelle de séjour (« living monthly allowance ») ainsi que l'indemnité d'exploration de carrière (« career exploratory allowance »), qui correspondent pour les bénéficiaires à une rémunération, sont, à ce titre, imposables à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires en application de l'article 79 du code général des impôts.

En revanche, et compte tenu de leur objet et de leurs modalités d'attribution, les primes ou indemnités mensuelles de mobilité (« mobility allowance ») ainsi que la prime ou indemnité de voyage (« travel allowance ») constituent des allocations forfaitaires pour frais d'emploi qui, à ce titre, sont exonérées d'impôt sur le revenu en application des dispositions du 1° de l'article 81 du code précité.

L'instruction officielle est publiée au BOI 5 F-14-07

indemnités de licenciement et de départ à la retraite

Les limites d'exonération des indemnités de licenciement et de départ à la retraite versées à compter du 1er janvier 2006 à l'occasion d'une rupture du contrat de travail notifiée à compter du 1er janvier 2006 sont modifiées.

Les indemnités de licenciement versées en dehors d'un plan de sauvegarde de l'emploi sont exonérées dans la limite du plus élevé des trois montants suivants :
- montant prévu par la convention collective de branche, l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi;
- deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année précédant celle de la rupture du contrat de travail;
- 50 % du montant de l'indemnité.
La fraction exonérée résultant de l'application de l'une de ces deux dernières limites ne peut pas excéder six fois le plafond annuel de la sécurité sociale (186 408 euros pour les indemnités versées en 2006).

Les indemnités de mise à la retraite sont exonérées dans la limite du plus élevé des trois montants suivants :
- montant de l'indemnité de mise à la retraite prévu par la convention collective de branche, l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi;
- deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année précédant celle de la rupture du contrat de travail;
- 50% du montant de l'indemnité.
La fraction des indemnités de mise à la retraite exonérée en application de l'une des deux dernières limites ne peut pas excéder cinq fois le plafond annuel de la sécurité sociale (155 340 euros en 2006).

Les indemnités de départ à la retraite versées en dehors d'un plan de sauvegarde de l'emploi demeurent exonérées dans la limite de 3 050 euros.

(Loi de financement de la sécurité sociale pour 2006 ; CGI, art.80 duodecies ; BOI 5 F-16-06)

salaires perçus en rémunération de l'activité exercée à l'étranger

Les personnes domiciliées en France envoyées en mission par leur employeur dans un Etat autre que la France et celui du lieu d'établissement de l'entreprise, peuvent bénéficier d'une exonération d'impôt sur le revenu à raison des salaires perçus en rémunération de l'activité exercée à l'étranger.

A compter de l'imposition des revenus de 2006, l'exonération est étendue à toutes les activités de prospection commerciale, le temps minimal de présence à l'étranger étant réduit à 120 jours sur une période de 12 mois consécutifs pour ce type d'activité.

Par ailleurs, lorsque l'exonération de l'ensemble des salaires perçus n'est pas applicable, les suppléments de rémunération sont exonérés lorsqu'ils sont perçus au titre d'un séjour à l'étranger d'une durée d'au moins 24 heures et que les suppléments n'excèdent pas 40% de la rémunération principale.

(LFR 2005, art.51 ; CGI, art. 81 A ; BOI 5 B-15-06)

Les indemnités de licenciement versées en dehors d'un plan de sauvegarde de l'emploi sont désormais exonérées dans la limite du plus élevé des trois montants suivants:
- montant prévu par la convention collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi ;
- deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année civile précédant la rupture ;
- 50 % du montant de l'indemnité.

La fraction exonérée résultant de l'application de l'une ou l'autre de ces deux dernières limites ne peut toutefois pas excéder six fois le plafond annuel de la sécurité sociale en vigueur au moment du versement des indemnités, soit 186 408 € pour les indemnités versées en 2006 au titre d'une rupture du contrat de travail notifiée à compter du 1er janvier 2006.

Comme dans le régime antérieur, le montant de l'indemnité légale ou conventionnelle est exonéré en totalité, même lorsqu'il excède six fois le plafond annuel de la sécurité sociale.

La limite de six fois le plafond annuel de la sécurité sociale se substitue à l'actuelle limite, fixée à la moitié de la limite supérieure de la première tranche du barème de l'ISF, soit 366 000 € pour 2005.

REVENUS CONCERNES
Il s'agit de revenus qui ne sont pas susceptibles d'être recueillis chaque année.
Exemples :
• gratifications supplémentaires payées à un salarié pour services exceptionnels,
• primes de départ volontaire ,
• sommes reçues par les bailleurs de biens ruraux à titre d'avances sur les fermages pour les baux conclus à l'occasion de l'installation d'un jeune agriculteur bénéficiant de la dotation d'installation aux jeunes agriculteurs ou d'un prêt à moyen terme spécial,
• primes ou indemnités versées, à titre exceptionnel, aux salariés lors d'un changement de lieu de travail impliquant un transfert du domicile ou de la résidence,
• fraction imposable des indemnités de licenciement, de mise à la retraite ou de départ en retraite ou en préretraite ainsi que l'indemnité compensatrice de congés payés,
• indemnités d'éloignement ou d'installation versées aux fonctionnaires civils ou militaires affectés dans les départements d'outre-mer,
• distribution de réserves d'une société,
• indemnité dite de " pas de porte " perçue pour la cession d'un droit au bail,
• versement forfaitaire unique au titre d'une pension de vieillesse d'un faible montant,
• allocations pour congé de conversion capitalisées et versées en une seule fois.

Pour qu'un revenu soit considéré comme exceptionnel son montant doit être supérieur à la moyenne des revenus imposables des 3 années précédant sa perception.

Exemple: Si vos revenus imposables des trois dernières années se sont élevés respectivement à 20 000 €, 30 000 € et 40 000 € (soit une moyenne de 30 000 €) et que vous percevez un revenu exceptionnel, l'application du système du quotient ne sera possible que si ce revenu dépasse 30000 €.
Pour la comparaison à faire entre le montant du revenu exceptionnel et la moyenne des revenus imposables des trois dernières années, le revenu exceptionnel à retenir s'entend du revenu mis à votre disposition. Soit, par exemple, avant application des abattements de 10 et 20 % pour les salaires. Lorsque les revenus des années antérieures comprennent des sommes qui ont été imposées selon un système de quotient, c'est le montant total des revenus nets qui est à prendre en considération.

Toutefois, aucune condition de montant n'est exigée pour les primes de départ volontaire, la fraction imposable des indemnités de licenciement, de mise à la retraite, de départ en retraite ou en préretraite, les primes versées à titre exceptionnel aux salariés lors d'un changement du lieu de travail impliquant un transfert du domicile ou de la résidence, les indemnités d'éloignement versées aux fonctionnaires civils ou militaires affectés dans les départements d'outre-mer, le versement forfaitaire unique au titre d'une pension de vieillesse d'un faible montant, la somme perçue par les salariés en congé de conversion et l'aide au retour versée aux travailleurs immigrés, les allocations pour congé de conversion capitalisées et versées en une seule fois, les avances sur fermages.

Remarque: La fraction imposable des indemnités de départ à la retraite, de départ volontaire à la retraite ou de départ en préretraite peut être imposée soit selon le système du quotient, soit faire l'objet d'un étalement.Ces deux systèmes sont exclusifs l'un de l'autre. Pour les modalités d'imposition de ces indemnités selon le système de l'étalement voir ICI.

Ne constituent pas des revenus exceptionnels :
• les revenus recueillis dans le cadre normal de l'exercice d'une profession même si cette activité produit des revenus dont le montant varie fortement d'une année sur l'autre,
• les plus-values immobilières à long terme réalisées par les particuliers,
• les plus-values professionnelles à court terme réalisées en court d'exploitation,
• les revenus taxés à un taux proportionnel.

MODALITES D'IMPOSITION ET DE DECLARATION:
Même principe que pour les revenus différés.